Loonbelasting; diverse onderwerpen
Besluit van 21 december 2001, nr. CPP2001/1450M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
Inleiding
Op het gebied van de loonbelasting/premie volksverzekeringen is mij een aantal vragen voorgelegd. Hierna wordt een overzicht gegeven van de gestelde vragen en de daarop gegeven antwoorden.
1. Vaste kostenvergoeding vrijwillige brandweer
Vraag
In het besluit van 20 december 2000, nr. CPP2000/3063M is een regeling opgenomen die voorziet in de mogelijkheid een belastingvrije vergoeding voor vaste kosten en voor variabele kosten te verstrekken aan de leden van de vrijwillige brandweer. De vergoeding wordt geacht (mede) te dekken autokosten in verband met uitrukken, cursussen etc.
Is een onbelaste reiskostenvergoeding mogelijk, naast de belastingvrije vergoeding genoemd in het Besluit?
Antwoord
Autokosten worden gedekt met het variabele deel van de vergoeding. Als de totale variabele kosten op jaarbasis hoger zijn dan de totale variabele kostenvergoeding is er in beginsel ruimte voor een hogere belastingvrije vergoeding. De variabele kosten mogen in dat geval op declaratiebasis worden vergoed. Uiteraard moet bij de autokosten en eventuele andere reiskosten rekening worden gehouden met de regeling voor reiskosten woning-werk en met het maximumbedrag per kilometer voor het desbetreffende vervoermiddel.
2. Provisie assurantietussenpersonen e.a.
Vraag
Vormen verzekeringsproducten voor de werknemers van assurantietussenpersonen producten uit eigen bedrijf, als bedoeld in artikel 41 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001?
Geldt het antwoord op deze vraag ook voor andere branches waarbij de omzet wordt gevormd door van derden ontvangen provisies, zoals bij een reisbureau?
Antwoord
Voor assurantietussenpersonen is het branche-eigen product niet het verzekeringsproduct, maar de dienst of bemiddeling, waarvoor van derden een provisie wordt ontvangen. Het is in het algemeen niet gebruikelijk dat een bemiddelaar zijn provisie geheel of gedeeltelijk doet toekomen aan de cliënten waarvoor hij bemiddelt. Hierom is het in het algemeen niet mogelijk om de van derden ontvangen provisie op verzekeringsproducten voor de werknemer zelf, onbelast aan de werknemer te verstrekken. Hetzelfde geldt voor andere branches waarbij de bemiddeling ten behoeve van derden het product c.q. de dienst is.
3. Vergoeding studiekosten
Vraag
De werknemers X, Y en Z studeren aan een universiteit.
X heeft een prestatiebeurs; zijn werkelijke studiekosten gaan het bedrag van de prestatiebeurs niet te boven.
Y heeft ook een prestatiebeurs; haar werkelijke studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs.
Z had een prestatiebeurs, maar deze is door een onvoldoende voortgang van de studie definitief niet omgezet in een gift.
Kan de werkgever vrije vergoedingen betalen ter zake van uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning aan X, Y en Z?
Antwoord
Algemeen
Met ingang van 1 januari 2001 is de regeling van artikel 11, eerste lid, onderdeel l (oud) vervallen en vervangen door de regeling van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964. Deze bepaling is door de wetgever als volgt toegelicht: "Een bepaling ter zake van belastingvrije vergoedingen van op de werknemer drukkende uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning is opgenomen in artikel 15a, eerste lid, onderdeel h. Met deze terminologie is beoogd aansluiting te houden met de scholingsuitgaven die deels in de plaats treden van het buitengewonelastenregime van artikel 46, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van uitgaven voor een studie of opleiding voor een beroep." (MvT, Invoeringswet Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/00, 26 728, nr. 3, blz. 32.)
Gelet hierop is voor de uitleg van het begrip "drukkende uitgaven" mede van belang hetgeen staat vermeld in de artikelen 6.29 en 6.30 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Deze artikelen bevatten specifieke bepalingen die de scholingsuitgaven als het ware bevriezen tot het jaar waarin een prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift.
line'>
Werknemer X (studiekosten zijn lager dan het bedrag van de prestatiebeurs)
De werkelijke studiekosten kunnen uit de prestatiebeurs worden bestreden. Gelet op hetgeen hiervoor onder Algemeen is vermeld, is er in beginsel geen sprake van op X drukkende uitgaven die voor een vrije vergoeding in aanmerking komen.
Werknemer Y (studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs) Voorzover de werkelijke studiekosten niet uit de prestatiebeurs kunnen worden bestreden, is sprake van op Y drukkende uitgaven die met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de uitgaven drukken. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij. Dan is op basis van artikel 6.29, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 aftrek voor scholingsuitgaven mogelijk, zodat een vergoeding in een later jaar tot het loon moet worden gerekend (vergelijk HR 24 december 1969, nr. 16 249, BNB 1970/60).
Werknemer Z (prestatiebeurs wordt definitief niet omgezet in een gift) Indien de prestatiebeurs definitief niet in een gift wordt omgezet, komt vast te staan dat de studie-uitgaven voor rekening van de werknemer zijn gekomen. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de desbetreffende studie-uitgaven in dat jaar als drukkende uitgaven in aanmerking kunnen worden genomen. Deze kunnen met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij (zie hiervoor bij werknemer Y).
4. Lunchkostenvergoeding en gelijkheidsbeginsel
Vraag
Een werkgever kent enkele werknemers vanaf 2001 een vaste vergoeding toe voor de lunchkosten die zij als ambulante werknemers maken. Door de inspecteur is de besparingswaarde belast als loon. Uit nader onderzoek bleek dat de vergoedingen van de werkelijk gemaakte lunchkosten in 2000 (op declaratiebasis) ruimschoots lager waren dan het bedrag van de vaste vergoeding. Het was niet aannemelijk dat het uitgavenpatroon van de betrokken werknemers sindsdien was gewijzigd. De werkgever was van mening dat op grond van het gelijkheidsbeginsel, aangesloten kon worden bij de vergoedingsbedragen van het "Reisbesluit binnenland" (de vergoedingsregeling voor bepaalde ambtenaren).
Naar aanleiding van deze casus zijn de volgende vragen gesteld.
1. Waarop zijn de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland gebaseerd?
2. In hoeverre is een dergelijk systeem aanvaardbaar?
3. Wanneer kan worden aangesloten bij de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland?
Antwoord
Ad 1
De lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland zijn niet gebaseerd op de werkelijk door ambtenaren gemaakte kosten. Het systeem is, voor wat de lunch betreft, gebaseerd op de gemiddelde prijs van een lunch. Het Centraal Bureau voor de Statistiek voert twee keer per jaar een onderzoek uit en enquêteert in dat kader horecagelegenheden. De vergoeding wordt zodanig vastgesteld dat de op dienstreis zijnde ambtenaren met hun vergoeding terecht kunnen in ± 60% van de geënquêteerde horecabedrijven. In het bedrag van de vergoeding is rekening gehouden met een besparing op de normale lunchkosten. Indien de gemiddelde prijs voor een lunch verandert, wijzigt ook de vergoeding. Dit kan gemeten worden aan de hand van een toepasselijk prijsindexcijfer of door opnieuw de gemiddelde prijs van een lunch te berekenen.
Ad 2
Het systeem genoemd onder ad 1 is een systeem dat ten grondslag kan liggen aan een vaste lunchkostenvergoeding. Een vaste lunchkostenvergoeding is gebaseerd op artikel 15 onderdeel a (oud: artikel 11, lid 1 onderdeel j) van de Wet op de loonbelasting 1964. Dat artikel biedt de mogelijkheid om niet van de werkelijke kosten uit te gaan, maar van de kosten die de werknemer in redelijkheid geacht wordt te maken. De kostenvergoeding moet namelijk objectief beschouwd in redelijke verhouding staan tot het doel waarvoor zij wordt toegekend. Ik merk op dat een dergelijk systeem niet het enige systeem is om de lunchkostenvergoeding te bepalen. Zo kan de werkgever ook aan de hand van declaraties uit het verleden een lunchkostenvergoeding bepalen.
Ad 3
Een werkgever kan in het algemeen wat betreft de hoogte van verblijfkostenvergoedingen aansluiten bij de normen van het Reisbesluit binnenland. Dit is slechts anders indien de desbetreffende werknemers, zoals in het hiervoor opgenomen geval, vanuit kostenoogpunt duidelijk niet in gelijke omstandigheden verkeren als ambtenaren op dienstreis.
5. Verplichting tot inhouding loonheffing over fooien en dergelijke prestaties
Vraag
Een werknemer in de horeca ontvangt een beloning die onder het CAO-niveau ligt. Daarnaast ontvangt hij fooien, die meestal meer bedragen dan het verschil tussen het rechtstreeks van de werkgever genoten loon en het minimumloon volgens de CAO.
Is de werkgever verplicht loonheffing in te houden over de fooien?
Antwoord
Op grond van artikel 12 van de Wet op de loonbelasting 1964 is in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 geregeld dat fooien en dergelijke prestaties van derden geacht worden te zijn genoten tot het bedrag waarvoor zij voor de toepassing van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) tot het loon behoren.
Op basis van artikel 7 CSV is in artikel 3.1 van het zogenoemde Fooienbesluit opgenomen dat de werknemer, in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca - en aanverwante bedrijf, die van zijn werkgever niet rechtstreeks ten minste het voor hem geldende minimumloon ingevolge de genoemde collectieve arbeidsovereenkomst ontvangt, geacht wordt fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten.
Het loon wordt gesteld op het minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Het meerdere dat de werknemer ontvangt aan fooien behoort niet tot het loon voor de loonheffing maar wordt op basis van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wel tot het loon voor de heffing van de inkomstenbelasting gerekend.
6. ARBO-verstrekkingen en stoelmassage
Vraag
Is er sprake van een vrije ARBO-verstrekking, als bedoeld in artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, als werknemers in de gelegenheid worden gesteld om een stoelmassage door een daartoe erkend bedrijf te ondergaan? Bij deze stoelmassage gaat het om drukpuntmassage ter bevordering van de lichamelijke conditie en ter voorkoming van aan het werk gerelateerde ziekten, zoals stress en RSI.
Antwoord
Een werkgever is op grond van artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Arbeidsomstandighedenwet 1998 gehouden een zo goed mogelijk arbeidsomstandighedenbeleid te voeren, waarbij de gevaren en risico's voor de gezondheid van de werknemer zoveel mogelijk worden beperkt. Tevens moet de werkgever op grond van artikel 4, eerste lid, van de genoemde wet een ziekteverzuimbeleid voeren, waarvan het zoveel mogelijk voorkomen van ziekte van werknemers onderdeel uitmaakt.
Het is mogelijk dat een werkgever een ARBO-plan opstelt waarvan de stoelmassage in redelijkheid deel uitmaakt met het oog op het verkleinen van de kans dat werknemers beroepsziekten krijgen als stress, burn-out en RSI. Een ARBO-plan is overigens meer dan het de werknemer alleen maar de gelegenheid bieden van stoelmassage. Voorop staan het door de werkgever zorgen voor een goede werkplek, het geven van goede voorlichting over de noodzaak van het voorkomen van beroepsziekten en het aan de werknemer bieden van voldoende rustmogelijkheden. Uit een dergelijk plan kan logischerwijs voortvloeien dat bij bepaalde werknemers vanwege hun werk stoelmassage nodig, althans gewenst is. Ten opzichte van die werknemers heeft de werkgever vervolgens in feite een arbeidsrechtelijke verplichting tot het verstrekken van stoelmassage. Hieraan is inherent dat de stoelmassage in de werktijd plaatsvindt en dat geen eigen bijdrage van de werknemer wordt gevraagd (overeenkomstig artikel 44 van de Arbeidsomstandighedenwet 1998).
Gelet op het voorgaande en op artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, is een stoelmassage een vrije verstrekking, indien:
a. de werkgever een ARBO-plan heeft;
b. de stoelmassage daar in redelijkheid deel van uitmaakt;
c. de stoelmassage tijdens werktijd plaatsvindt;
d. de werknemer geen eigen bijdrage is verschuldigd;
e. er geen sprake is van een aanmerkelijke privé-besparing van de werknemer.
Indien niet aan deze voorwaarden is voldaan, behoort, gelet op artikel 13, eerste en derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, de waarde in het economische verkeer van de stoelmassage, verminderd met een eventuele werknemersbijdrage, tot het loon.
7. Teruggaaf NS en reiskostenvergoeding
7.1. Vraag
Hoe kan de inhoudingsplichtige bij vergoedingen voor regelmatig woon-werkverkeer per openbaar vervoer voldoen aan de administratieplicht als het vervoerbewijs naar NS moet worden meegestuurd bij de aanvraag voor een vertragingsvergoeding?
Antwoord
Een vergoeding op grond van de NS-regeling "Geld terug bij vertraging" wordt alleen toegekend als het originele vervoerbewijs met de aanvraag wordt meegestuurd. Toezending van het originele vervoerbewijs is niet nodig bij maand- of jaarkaarten. NS brengt de aanvrager schriftelijk op de hoogte van de toekenning van de vertragingsvergoeding. Daarbij stuurt NS het vervoerbewijs niet naar de aanvrager terug, zodat strikt genomen niet kan worden voldaan aan artikel 16a van de Wet op de loonbelasting 1964. In dat artikel is immers bepaald dat de prijs van het vervoerbewijs (ter zake van regelmatig woon-werkverkeer) vrij kan worden vergoed als het vervoerbewijs wordt overhandigd aan de inhoudingsplichtige, waarna deze het vervoerbewijs per werknemer administreert en voor controle beschikbaar houdt. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de administratieplicht van artikel 16a is opgenomen om een eenvoudige controle door de Belastingdienst mogelijk te maken van de vergoedingen voor reizen per openbaar vervoer. De controlemogelijkheid van de Belastingdienst wordt niet nadelig beïnvloed indien de inhoudingsplichtige in plaats van het originele vervoerbewijs beschikt over een kopie van het vervoerbewijs én over de brief van NS waarin de beslissing over toekenning van de vertragingsvergoeding wordt meegedeeld. Het ontmoet dan ook geen bezwaar als de genoemde bescheiden voor de toepassing van artikel 16a worden gelijkgesteld met het originele vervoerbewijs.
7.2. Vraag
Moet de inhoudingsplichtige bij de vergoeding van openbaarvervoerskosten rekening houden met een vergoeding van (een deel van) de kosten die is verleend ingevolge de NS-regeling "Geld terug bij vertraging"?
Antwoord
Vergoedingen ingevolge de NS-regeling "Geld terug bij vertraging" betreffen bijna altijd slechts een deel van de treinkosten. NS geeft immers pas een volledige vergoeding in de situatie dat de vertraging zowel op de heen- als op de terugreis meer dan 60 minuten beloopt. Mede gelet op de inspanningen van NS om de beloofde punctualiteit waar te maken, zal de uit te keren vertragingsvergoeding veelal slechts een gering deel uitmaken van de totale reiskosten. Voor zoveel nodig keur ik daarom goed dat de inhoudingsplichtige bij de vergoeding van de treinkosten geen rekening hoeft te houden met de door NS toegekende vertragingsvergoeding. Dit betekent dat de inhoudingsplichtige bijvoorbeeld geen wijziging hoeft aan te brengen in de gebruikelijke vergoeding indien sprake is van een vaste vergoeding voor regelmatig woon-werkverkeer met de trein.