Voorschrift margeregeling
Voorschrift inzake de toepassing van de regeling voor
gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten
Belastingdienst/Centrum voor proces en
productontwikkeling, domein verbruiksbelastingen
Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/2177M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
Dit besluit is een herziene versie van het besluit van 10 mei 1995, nr. VB95/1237, voor het laatst gewijzigd bij besluit van 29 augustus 2000, nr. RTB/2000/1516M. Het besluit is herzien in verband met de vervanging van de gulden door de euro per 1 januari 2002. Van de gelegenheid is gebruik gemaakt om het in het voorschrift gehanteerde BTW-tarief te actualiseren.
In verband daarmee zijn, waar nodig, de in het voorschrift opgenomen voorbeelden aangepast. Voor het overige is geen sprake van inhoudelijke wijzigingen.
1. Inleiding
Met ingang van 1 januari 1995 is de Wet op de
omzetbelasting 1968 aangepast aan de tekst van de
Zesde Richtlijn, zoals deze luidt sinds de
inwerkingtreding van Richtlijn 94/5/EG van de Raad van
de Europese Unie van 14 februari 1994 tot aanvulling
van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over
de toegevoegde waarde en tot wijziging van Richtlijn
77/388/EEG - Bijzondere regeling voor gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten (Pb. EG nr. L 60 van
3 maart 1994, blz. 16).
Bij deze wetswijziging is in de Wet een algemene
regeling opgenomen voor de handel in gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten - de zogenoemde
margeregeling -, onder gelijktijdige intrekking van de
inruilregeling en van de mogelijkheid om af te zien
van toepassing van artikel 3, lid 4, van de Wet.
Tevens is het verlaagde tarief op leveringen van
antiquiteiten en bepaalde verzamelvoorwerpen
ingetrokken, terwijl de toepasselijkheid van het
verlaagde tarief ten aanzien van leveringen van
kunstvoorwerpen is beperkt. Anderzijds is de
toepasselijkheid van het verlaagde tarief bij invoer
van verzamelvoorwerpen uitgebreid.
Evenbedoelde wijzigingen hebben mij aanleiding gegeven
de aanwijzingen, die bij de parlementaire behandeling
van de wetswijziging met betrekking tot de
margeregeling gegeven zijn, alsmede nadere
aanwijzingen met betrekking tot de toepassing van deze
regeling en daarmee verband houdende onderwerpen, op
te nemen in een voorschrift inzake de toepassing van
de margeregeling en dit voorschrift te publiceren.
Waar in dit voorschrift de letterlijke tekst van
wettelijke bepalingen wordt weergegeven, is deze tekst
cursief gedrukt.
2. Algemene opmerkingen
2.1. § 1. Begripsbepalingen
Dit voorschrift verstaat onder:
Zesde richtlijn: Zesde Richtlijn van de Raad van de
Europese Gemeenschappen van 17 mei 1977 betreffende de
harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake
omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van
belasting over de toegevoegde waarde: uniforme
grondslag (Richtlijn 77/388/ EEG);
Wet: Wet op de omzetbelasting 1968;
Uitvoeringsbesluit: Uitvoeringsbesluit omzetbelasting
1968;
Uitvoeringsbeschikking: Uitvoeringsbeschikking
omzetbelasting 1968;
belasting: omzetbelasting;
margeregeling: regeling voor gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten, bedoeld in Hoofdstuk V, afdeling 5, van
de Wet;
individuele regeling: regeling, bedoeld in artikel 28b
van de Wet;
globalisatie-regeling: regeling, bedoeld in artikel
28d van de Wet;
Lid-Staat: Lid-Staat van de Europese Gemeenschap.
2.2. § 2. Hoofdlijnen van de margeregeling
De margeregeling behelst een regeling, volgens welke
de maatstaf van heffing van omzetbelasting - in
afwijking van de hoofdregel van artikel 8, lid 1, van
de Wet - niet wordt gesteld op de vergoeding, maar op
de winstmarge. De winstmarge is daarbij in beginsel
het verschil tussen de vergoeding en de inkoopprijs
voor het betreffende goed. In bepaalde gevallen wordt
de winstmarge echter niet per goed, maar per tijdvak
bepaald. In die gevallen is de winstmarge het verschil
tussen enerzijds de som van de vergoedingen en
anderzijds de som van de inkoopprijzen in het
betreffende tijdvak.
De margeregeling dient om cumulatie van belasting te
voorkomen in gevallen waarin goederen, na te zijn
geleverd aan een niet-aftrekgerechtigde afnemer,
terugkeren in het handelscircuit. Zonder nadere
voorziening zou in dergelijke gevallen bij
wederverkoop opnieuw belasting geheven worden over de
gehele vergoeding, ook al is het goed al eens aan een
eindheffing van omzetbelasting onderworpen geweest en
is in de vergoeding een restant van die eerder geheven
omzetbelasting begrepen. De margeregeling strekt
ertoe, dat geen belasting geheven wordt over het
gedeelte van de vergoeding dat geacht kan worden
overeen te komen met het restant van het bedrag
waarover al in een eerdere fase omzetbelasting geheven
is. Daartoe wordt de maatstaf van heffing beperkt tot
de bij de wederverkoper toegevoegde waarde.
Om heffingstechnische redenen is de mogelijkheid
geschapen om de margeregeling eveneens toe te passen
op kunstvoorwerpen die zijn aangekocht van de
kunstenaar zelf, van diens rechtverkrijgende onder
algemene titel of van een aftrekgerechtigde
ondernemer, alsmede op kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen en antiquiteiten die door de
wederverkoper zelf zijn ingevoerd, een en ander mits
de wederverkoper ter zake van die goederen afziet van
zijn aftrekrecht. Deze uitbreiding van de
margeregeling dient om in samenhang met post a 29 van
Tabel I te bewerkstelligen, dat evenbedoelde goederen
uitsluitend voor de handelsmarge naar het algemene
tarief, en voor het overige naar het verlaagde tarief
worden belast.
3. Margeregeling
3.1. § 1. Inleiding
De kern van de margeregeling is neergelegd in artikel
28b, lid 1, eerste volzin, van de Wet. Deze volzin
luidt:
"Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of
antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel
8, eerste lid, de belasting berekend over de
winstmarge."
Zoals uit deze bepaling blijkt, heeft de margeregeling
betrekking op de bepaling van de maatstaf van heffing.
De overige bepalingen van de Wet blijven dan ook
onverkort van kracht, behoudens enkele afwijkingen
welke in verband met de doelstelling van de
margeregeling noodzakelijk zijn. In het bijzonder
wordt in de margeregeling niet afgeweken van de
bepalingen inzake de belastbare feiten, de plaats waar
deze worden verricht, het ondernemerschap, het tarief,
de vrijstellingen en de wijze van heffing. Ook de
kleine-ondernemersregeling is onder de margeregeling
onverkort van toepassing.
De afwijkingen ten opzichte van de normale BTW-regels
betreffen met name:
- de uitsluiting van het recht op aftrek met
betrekking tot goederen die met toepassing van de
margeregeling geleverd zijn (artikel 28e, onderdeel a,
van de Wet);
- de uitsluiting van het recht op aftrek met
betrekking tot kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten als bedoeld in artikel
28c van de wet, indien die goederen op grond van dat
artikel met toepassing van de margeregeling in de
heffing betrokken worden (artikel 28e, onderdeel b,
van de Wet);
- de uitsluiting van de verlegging van de heffing
ten aanzien van goederen die met toepassing van de
margeregeling door een buitenlandse ondernemer
geleverd worden (artikel 28g van de Wet);
- het verbod om met afzonderlijke vermelding van
omzetbelasting te factureren, als goederen met
toepassing van de margeregeling geleverd worden
(artikel 28h van de Wet);
- de invoering van enige voorschriften in de sfeer
van de administratieve verplichtingen (artikel 4a en
artikel 31, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking).
Daarnaast brengt toepassing van de margeregeling enige
wijzigingen mee met betrekking tot de heffing van
omzetbelasting bij intracommunautair goederenverkeer.
Deze wijzigingen strekken ertoe, dat goederen die met
toepassing van de margeregeling intracommunautair
geleverd worden steeds overeenkomstig het
oorsprongslandbeginsel in de heffing betrokken worden
(artikel 1a, lid 1, onderdeel d, en artikel 5a, lid 1,
van de Wet).
3.2. § 2. Voorwaarden voor toepassing van de
margeregeling
Op grond van artikel 28b, lid 1, van de Wet alsmede de
desbetreffende bepalingen in de Zesde richtlijn, is de
margeregeling uitsluitend van toepassing als aan de
volgende voorwaarden is voldaan:
a. Er is sprake van een levering.
b. De leverancier is aan te merken als een
wederverkoper.
c. Het geleverde goed is een gebruikt goed,
kunstvoorwerp, voorwerp voor verzamelingen of
antiquiteit.
d. Het goed is op één van de in artikel 28b, lid 2,
van de Wet bedoelde wijzen door de wederverkoper
verkregen.
e. Het goed is in één van de Lid-Staten van de
Europese Gemeenschap aan de wederverkoper geleverd.
f. De wederverkoper heeft het goed verkregen met
het oog op wederverkoop.
Toelichting:
Ad a
De margeregeling is van toepassing op elke levering in
de zin van artikel 3 of artikel 3a van de Wet. Dit
brengt onder meer mee, dat de regeling ook van
toepassing is op goederen die over een veiling worden
verhandeld of die worden geleverd door tussenkomst van
een commissionair of dergelijke ondernemer die
overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en
voor rekening van een ander. Verder brengt dit mee,
dat de regeling ook van toepassing is op goederen die
in de zin van artikel 3a, lid 2, van de Wet worden
overgebracht naar een andere Lid-Staat.
De margeregeling blijft echter buiten toepassing ten
aanzien van goederen die worden gebezigd ten behoeve
van een dienst, bijvoorbeeld verhuur. Ter zake van
diensten wordt derhalve steeds - behoudens eventuele
vrijstelling - omzetbelasting geheven over de gehele
vergoeding, ook als zij bestaan uit
terbeschikkingstelling van een goed dat door de
dienstverlener van een niet-aftrekgerechtigde,
bijvoorbeeld een particulier, verkregen is.
Ad b
Het begrip "wederverkoper" is gedefinieerd in artikel
2a, lid 1, onderdeel k, van de Wet. Zie § 3.
Ad c
Het begrip "gebruikt goed" is gedefinieerd in artikel
2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet. Zie § 4. Een
onderdeel van de aldaar gegeven definitie is, dat
gebruikte goederen roerende lichamelijke zaken zijn.
Dit brengt mee, dat de margeregeling niet van
toepassing is op leveringen van onroerende zaken.
Voorts blijft de margeregeling in beginsel buiten
toepassing, als het goed door of in opdracht van de
wederverkoper vervaardigd is (zie ook § 17).
De begrippen "kunstvoorwerp", "voorwerp voor
verzamelingen" en "antiquiteit" zijn krachtens artikel
2a, lid 1, onderdeel m, van de Wet juncto artikel 4
van de Uitvoeringsbeschikking gedefinieerd in bijlage
J bij de Uitvoeringsbeschikking. Deze goederen zullen
overigens veelal ook zijn aan te merken als gebruikte
goederen. Alsdan kan het niettemin van belang zijn de
goederen aan te merken als kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen of antiquiteiten, aangezien voor
dergelijke goederen bijzondere regelingen gelden,
onder meer met betrekking tot de tarieftoepassing en
de toepasselijkheid van de margeregeling bij
wederverkoop.
Ad d
De voorwaarde dat het goed op één van de in artikel
28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door de
wederverkoper verkregen moet zijn, komt er in
hoofdzaak op neer, dat de wederverkoper het goed
verkregen moet hebben van iemand die ter zake van het
goed niet aftrekgerechtigd is geweest. Ten aanzien van
niet-aftrekgerechtigde ondernemers gelden echter enige
beperkingen. Zie § 5.
In afwijking van de voorwaarde onder d kan de
margeregeling ook worden toegepast op kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die
niet op één van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet
bedoelde wijzen verkregen zijn, mits is voldaan aan de
in artikel 28c van de Wet gestelde voorwaarden en de
betreffende goederen krachtens een vergunning als in
laatstgenoemd artikel bedoeld onder de margeregeling
worden gebracht. Zie hoofdstuk 5.
Ad e
De voorwaarde, dat het goed in één van de Lid-Staten
van de Europese Gemeenschap geleverd moet zijn, berust
op artikel 26 bis, B, lid 2, van de Zesde richtlijn,
welke bepaling geacht moet worden in artikel 28b, lid
2, van de Wet tot uitdrukking gebracht te zijn. Zij
brengt mee dat de margeregeling buiten toepassing
blijft, als de wederverkoper het goed verkregen heeft
krachtens een levering welke op grond van artikel 5
van de Wet buiten de Gemeenschap is gesitueerd,
ongeacht door of in wiens opdracht de invoer heeft
plaatsgevonden.
Op de voorwaarde onder e geldt een uitzondering voor
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die door de wederverkoper zelf worden
ingevoerd. Deze kunnen krachtens een vergunning als
bedoeld in artikel 28c van de Wet met toepassing van
de margeregeling geleverd worden.
Ad f
De voorwaarde, dat de wederverkoper het goed verkregen
moet hebben met het oog op wederverkoop, kan worden
afgeleid uit de definitie van het begrip
"wederverkoper" in combinatie met de daaraan ten
grondslag liggende bepaling in de Zesde richtlijn. Zij
brengt mee dat de margeregeling alleen van toepassing
is ten aanzien van goederen die voor de verkoop zijn
bestemd. De regeling blijft derhalve buiten
toepassing, als de wederverkoper het goed als
bedrijfsmiddel heeft gebruikt.
Het ontmoet evenwel geen bezwaar, dat de margeregeling
wordt toegepast ten aanzien van een goed dat
aanvankelijk bestemd was om als bedrijfsmiddel te
worden gebruikt doch naderhand, zonder daadwerkelijk
als bedrijfsmiddel gebruikt te zijn, voor de verkoop
wordt bestemd. Evenmin behoeft een incidenteel gebruik
van een voor de verkoop bestemd goed als
bedrijfsmiddel toepassing van de margeregeling in de
weg te staan, mits het goed voor de verkoop bestemd
blijft en het gebruik als bedrijfsmiddel niet leidt
tot een waardedaling van betekenis.
Ten slotte is aan toepassing van de margeregeling de
voorwaarde verbonden, dat ter zake van de levering
geen factuur wordt uitgereikt waarop de belasting
afzonderlijk is vermeld. Deze voorwaarde berust op
artikel 28f, lid 1, in samenhang met artikel 28h, lid
2, van de Wet. Op grond van die bepalingen moet
namelijk worden aangenomen dat de wederverkoper,
ingeval hij ter zake van een levering een factuur
uitreikt waarop de belasting afzonderlijk is vermeld,
gebruik maakt van zijn recht om de margeregeling
buiten toepassing te laten. In dat geval is belasting
verschuldigd over de gehele vergoeding.
Wanneer aan vorenstaande voorwaarden is voldaan, is de margeregeling van toepassing, tenzij de wederverkoper er uitdrukkelijk voor kiest de normale BTW-regels toe te passen en dienovereenkomstig handelt. Zie § 8.
3.3. § 3. Wederverkoper
Op grond van artikel 2a, lid 1, onderdeel k, van de
Wet wordt verstaan onder
"wederverkoper: de ondernemer wiens activiteiten
geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van
gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen of antiquiteiten".
Bij deze bepaling is de volgende toelichting gegeven
(memorie van toelichting, blz. 24) 1):
.....
1) Zie boekwerk Omzetbelasting 1968 historie,
onderdeel 1.00.61, toelichting op artikel 2a, lid 1,
onderdeel n, blz. 30-31.
"Het nieuwe onderdeel k van artikel 2a, eerste lid, is
gebaseerd op artikel 1, lid 3, van de
wijzigingsrichtlijn (artikel 26 bis, A, onder e, van
de Zesde richtlijn). Belangrijk element van de in
onderdeel k opgenomen definitie van wederverkoper is
dat het een ondernemer betreft die er - geheel of ten
dele - zijn beroep dan wel zijn bedrijf van maakt om
gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen of antiquiteiten te verhandelen. Om te
worden aangemerkt als wederverkoper is hierbij
derhalve enige regelmaat van belang. Dit betekent dat
een ondernemer die zowel nieuwe fietsen als gebruikte
- ingeruilde - fietsen levert, voor het gedeelte van
zijn handel in gebruikte fietsen als wederverkoper kan
worden aangemerkt. Een ondernemer die incidenteel een
gebruikt goed of antiek en dergelijke levert, is niet
te beschouwen als wederverkoper. De onderhavige
definitie van een wederverkoper wijkt af van de
begripsomschrijving zoals opgenomen in de
wijzigingsrichtlijn, maar leidt wel tot een zelfde
resultaat. Het ongewijzigd overnemen van de
begripsomschrijving van de wijzigings-richtlijn is
niet mogelijk, omdat de Nederlandse wetgeving inzake
omzetbelasting deels andere begripsomschrijvingen
bevat - bij voorbeeld op het punt van de
belastingplichtige - dan de Europese richtlijnen
inzake omzetbelasting. De voorgestelde definitie van
wederverkoper sluit aan bij het in deze Nederlandse
wetgeving gehanteerde begrippen-apparaat."
Op grond van het vorenstaande is elke ondernemer die
in het kader van zijn onderneming meer dan incidenteel
- dat wil zeggen met enige regelmaat - gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen of antiquiteiten verhandelt aan te
merken als wederverkoper, ongeacht het aandeel van
deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf. Het is
derhalve niet vereist dat de activiteiten van de
ondernemer uitsluitend bestaan uit wederverkoop van
evenbedoelde goederen. Anderzijds is een ondernemer
die slechts incidenteel dergelijke goederen verkoopt
geen wederverkoper in de zin van de Wet. Hetzelfde
geldt voor ondernemers die dergelijke goederen kopen,
anders dan met het oog op wederverkoop.
Op grond van artikel 3, lid 4, van de Wet worden goederen die over een veiling worden verhandeld geacht, aan en door de veilinghouder geleverd te worden. Dit brengt mee dat veilinghouders die gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzameling of antiquiteiten veilen in zoverre zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de Wet. Aan het vereiste dat meer dan incidenteel sprake moet zijn van wederverkoop van dergelijke goederen, kan in voorkomende gevallen geacht worden voldaan te zijn. Een en ander geldt mutatis mutandis ook voor de ondernemers, bedoeld in artikel 3, lid 5, van de Wet.
3.4. § 4. Gebruikte goederen
Op grond van artikel 2a, lid 1, onderdeel l, van de
Wet wordt verstaan onder
"gebruikte goederen: alle roerende lichamelijke zaken
die, in de staat waarin zij verkeren of na herstelling
daarvan, opnieuw kunnen worden gebruikt, andere dan
nieuwe vervoermiddelen die worden verzonden of
vervoerd van een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat,
en andere dan bij ministeriële regeling aan te wijzen
edele metalen en edelstenen".
Blijkens de bij de parlementaire behandeling gegeven
toelichting is het voor het zijn van gebruikt goed in
bovenbedoelde zin niet van belang, of het goed
daadwerkelijk is gebruikt. Ook goederen die aan de
wederverkoper zijn verkocht zonder daadwerkelijk
gebruikt te zijn, zijn aan te merken als gebruikte
goederen en kunnen derhalve, indien aan de overige
voorwaarden is voldaan, met toepassing van de
margeregeling geleverd worden.
Wel is vereist, dat het mogelijk is om de goederen -
al dan niet na herstelling - daadwerkelijk te
gebruiken overeenkomstig de bestemming waartoe zij
zijn vervaardigd. Goederen die dermate versleten zijn
dat zij alleen nog kunnen dienen als grondstof,
hulpstof of halffabrikaat voor de vervaardiging van
andere goederen, zijn derhalve geen gebruikte goederen
in de zin van de Wet.
Voorts brengt de wettelijke definitie mee, dat
goederen die door of in opdracht van de wederverkoper
vervaardigd zijn, niet zijn aan te merken als
gebruikte goederen en derhalve in beginsel niet met
toepassing van de margeregeling geleverd kunnen worden
- ook niet, als die goederen vervaardigd zijn met
behulp van goederen die van niet-aftrekgerechtigden
verkregen zijn. Zie echter § 17.
Blijkens de wettelijke definitie zijn onroerende zaken
nimmer aan te merken als gebruikte goederen in de zin
van de Wet. Dit brengt mee dat de margeregeling niet
kan worden toegepast bij wederverkoop van onroerende
zaken, ook niet als deze minder dan twee jaren na het
tijdstip van eerste ingebruikneming geleverd worden.
Om heffingstechnische redenen zijn nieuwe
vervoermiddelen die worden verzonden of vervoerd van
een Lid-Staat naar een andere Lid-Staat uitgezonderd
van het begrip "gebruikte goederen". Zie hoofdstuk 7,
§ 2.
Voorts zijn op grond van artikel 4, lid 1, van de
Uitvoeringsbeschikking van het begrip "gebruikte
goederen" uitgezonderd: onbewerkte edele metalen en
onbewerkte edelstenen. Dergelijke goederen kunnen
derhalve niet met toepassing van de margeregeling
worden verkocht. Het laatste is wel mogelijk ten
aanzien van bewerkte edelstenen, bewerkte edele
metalen en sieraden.
3.5. § 5. Levering aan de wederverkoper
Artikel 28b, lid 2, van de Wet bepaalt dat de margeregeling uitsluitend van toepassing is,
"indien het goed aan de wederverkoper is geleverd
door:
a. een ander dan een ondernemer;
b. een ondernemer, met toepassing van artikel 11,
eerste lid, onderdeel r;
c. een ondernemer die ingevolge artikel 25, derde
lid, is ontheven van de verplichtingen, opgelegd bij
of krachtens de artikelen 34 en 35, mits het een in
zijn bedrijf gebruikt bedrijfsmiddel betreft;
d. een andere wederverkoper, met toepassing van het
eerste lid; of
e. een ondernemer of een wederverkoper uit een
andere Lid-Staat, mits het een levering is als bedoeld
in artikel 26 bis, B, lid 2, tweede, derde of vierde
gedachtenstreep, van de Zesde richtlijn."
Uit het vereiste dat het goed op één van de hierboven
vermelde wijzen aan de wederverkoper geleverd moet
zijn vloeit voort, dat het goed door de wederverkoper
verkregen moet zijn krachtens een levering in de zin
van artikel 3 of artikel 3a van de Wet. Daarvan is
niet alleen sprake als het goed verkregen is krachtens
een overeenkomst van koop en verkoop, maar ook als het
is afgegeven ingevolge een overeenkomst van huurkoop
of als de macht om als eigenaar over het goed te
beschikken anderszins op de wederverkoper is
overgegaan. Van een verkrijging door levering is
eveneens sprake, als het goed op grond van artikel 3,
lid 3, lid 4 of lid 5, van de Wet geacht wordt aan de
wederverkoper geleverd te zijn. Ook bij
ABC-transacties, veilingverkoop en
commissionairsleveringen kan de margeregeling derhalve
- als tevens aan de overige voorwaarden is voldaan -
worden toegepast. Ten slotte brengt artikel 3a, lid 1,
van de Wet mee dat het goed geacht moet worden aan de
wederverkoper geleverd te zijn, als het door de
wederverkoper vanuit een andere Lid-Staat is
overgebracht.
3.5.1. § 5.1. Anderen dan ondernemers
Van een levering als bedoeld in artikel 28b, lid 2,
onderdeel a, van de Wet is sprake als het goed
geleverd wordt door een particulier, dan wel door een
publiekrechtelijk lichaam of enige andere persoon of
organisatie welke terzake anders dan in het kader van
een onderneming handelt.
De margeregeling is derhalve niet van toepassing, als
de wederverkoper het goed verkregen heeft van een
ondernemer die ter zake van de levering anders dan met
toepassing van de margeregeling omzetbelasting
verschuldigd is. In die gevallen is laatstbedoelde
ondernemer verplicht, ter zake van de levering een
factuur uit te reiken waarop de belasting afzonderlijk
is vermeld. Dit betekent echter niet, dat de
margeregeling steeds kan worden toegepast als aan de
wederverkoper geen factuur met afzonderlijke
vermelding van omzetbelasting is uitgereikt. De
margeregeling zal buiten toepassing moeten blijven,
als weliswaar geen factuur is uitgereikt waarop
omzetbelasting is vermeld, maar de wederverkoper weet
of redelijkerwijs had moeten vermoeden dat zijn
leverancier het goed (anders dan met toepassing van de
margeregeling) in het kader van een onderneming
geleverd heeft. Bij twijfel daaromtrent rust op de
wederverkoper de onderzoeksplicht om zich ervan te
vergewissen, dat aan de voorwaarden voor toepassing
van de margeregeling is voldaan.
Het ontmoet evenwel geen bezwaar dat aan de
onderhavige voorwaarde geacht wordt voldaan te zijn,
als blijkt of redelijkerwijs kan worden aangenomen dat
de wederverkoper zodanig aan deze onderzoeksplicht
heeft voldaan, dat hij er niet meer aan behoefde te
twijfelen dat het goed hem door een ander dan een
ondernemer geleverd is. Hetzelfde geldt ingeval de
wederverkoper is afgegaan op mededelingen
dienaangaande van de leverancier en geen aanleiding
had om aan de juistheid van die mededelingen te
twijfelen. In beide gevallen geldt, dat de toepassing
van de margeregeling niet behoeft te worden
gecorrigeerd als achteraf toch nog een factuur met
afzonderlijke vermelding van omzetbelasting wordt
uitgereikt of anderszins blijkt dat het goed in het
kader van een onderneming geleverd is, mits de
wederverkoper de naderhand gefactureerde (of
anderszins verschuldigd geworden) omzetbelasting niet
in aftrek brengt. De niet afgetrokken omzetbelasting
kan alsdan, voor zover zij door de wederverkoper is of
wordt voldaan, worden gerekend tot de inkoopprijs van
het goed. Een en ander laat uiteraard de
verschuldigdheid van evenbedoelde belasting onverlet.
3.5.2. § 5.2. Ondernemers zonder aftrekrecht
Artikel 28b, lid 2, onderdeel b, van de Wet ziet op leveringen door ondernemers die de betreffende goederen in hun bedrijf uitsluitend hebben gebezigd ten behoeve van vrijgestelde prestaties of voor doeleinden als zijn bedoeld in artikel 16 van de Wet, ingeval ter zake van de voorafgaande levering van het goed geen belasting in aftrek is gebracht.
Gelet op de omstandigheid dat de leverancier van de
wederverkoper in voorkomende gevallen verplicht is,
ter zake van de levering een factuur uit te reiken
welke voldoet aan de eisen van artikel 35 van de Wet,
ontmoet het geen bezwaar dat aan de onderhavige
voorwaarde in beginsel steeds geacht wordt voldaan te
zijn, als aan de wederverkoper een factuur is
uitgereikt waarop onder uitdrukkelijke verwijzing naar
artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet geen
belasting in rekening is gebracht. De margeregeling
dient echter buiten toepassing te blijven, als de
wederverkoper wist of redelijkerwijs had behoren te
weten dat met het oog op daarmee te behalen fiscaal
voordeel ten onrechte geen omzetbelasting is
gefactureerd. Ingeval het laatste redelijkerwijs kan
worden vermoed, rust op de wederverkoper de
onderzoeksplicht om zich van de toepasselijkheid van
artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet te
vergewissen.
3.5.3. § 5.3. Ontheven kleine ondernemers
Artikel 28b, lid 2, onderdeel c, van de Wet ziet op
leveringen van bedrijfsmiddelen door kleine
ondernemers die zijn ontheven van hun administratieve
verplichtingen.
Onder "bedrijfsmiddelen" dienen in dit verband te
worden verstaan goederen die niet voor de verkoop zijn
bestemd, ongeacht of op die goederen al dan niet wordt
afgeschreven. Daartoe behoren mede goederen die zijn
gebezigd ten behoeve van een dienst, bijvoorbeeld
verhuur. Tot de bedrijfsmiddelen behoren echter niet
goederen die bestemd geweest zijn voor huurverkoop of
voor zodanige terbeschikkingstelling, dat sprake is
van daadwerkelijke overdracht van de macht om als
eigenaar over het goed te beschikken.
Voor zover goederen verkregen zijn van een "ontheven"
kleine ondernemer, is de margeregeling in beginsel
alleen van toepassing als de goederen door die
ondernemer als bedrijfsmiddel zijn gebruikt. Dit is
slechts anders, als evenbedoelde ondernemer een
wederverkoper is die de goederen met toepassing van de
margeregeling heeft verkocht (zie § 5.4).
Met betrekking tot de vraag, of zijn leverancier een
ontheven kleine ondernemer is en het goed als
bedrijfsmiddel heeft gebruikt, kan de wederverkoper in
beginsel afgaan op de terzake door de leverancier
verstrekte inlichtingen, mits hij geen aanleiding
heeft om aan de juistheid daarvan te twijfelen. De
toepassing van de margeregeling behoeft alsdan niet te
worden gecorrigeerd, als achteraf blijkt dat de
leverancier geen ontheven kleine ondernemer is of dat
het goed bij de leverancier niet als bedrijfsmiddel is
gebruikt. In het bijzonder behoeft geen correctie
plaats te vinden, als achteraf - nadat de
wederverkoper, afgaande op inlichtingen van zijn
leverancier, de margeregeling heeft toegepast - toch
nog een factuur met afzonderlijke vermelding van
omzetbelasting wordt uitgereikt. Aan een en ander is
wel de voorwaarde verbonden, dat de wederverkoper de
eventueel naderhand gefactureerde (of anderszins
verschuldigd geworden) omzetbelasting niet in aftrek
brengt. De niet afgetrokken omzetbelasting kan alsdan,
voor zover zij door de wederverkoper is of wordt
voldaan, worden gerekend tot de inkoopprijs van het
goed. Een en ander laat uiteraard de verschuldigdheid
van evenbedoelde belasting onverlet.
De toepasselijkheid van de margeregeling is niet
afhankelijk van het fiscale regime dat van toepassing
was op het tijdstip waarop het bedrijfsmiddel door de
leverancier is aangeschaft. De regeling kan derhalve
ook worden toegepast ten aanzien van bedrijfsmiddelen
die door de leverancier zijn aangeschaft vóórdat de
ontheffing, bedoeld in artikel 25, lid 3, van de Wet,
bij hem is ingegaan. Daaraan doet niet af, dat de
leverancier de voorbelasting ter zake van die goederen
in aftrek heeft kunnen brengen. De wederverkoper kan
dus afgaan op het fiscale regime dat van toepassing is
op het tijdstip waarop het goed aan hem geleverd
wordt.
3.5.4. § 5.4. Wederverkopers
Van een levering als bedoeld in artikel 28b, lid 2,
onderdeel d, van de Wet is sprake als het goed
geleverd wordt door een wederverkoper, die ter zake
van de levering de margeregeling toepast.
Gelet op de omstandigheid dat de leverancier in
voorkomende gevallen verplicht is, ter zake van de
levering een factuur uit te reiken welke voldoet aan
de eisen van artikel 35 juncto artikel 28h van de Wet,
ontmoet het geen bezwaar dat aan de onderhavige
voorwaarde in beginsel steeds geacht wordt voldaan te
zijn, als aan de afnemende wederverkoper een factuur
is uitgereikt waarop onder uitdrukkelijke verwijzing
naar de margeregeling geen belasting in rekening is
gebracht. De margeregeling dient echter buiten
toepassing te blijven, als de afnemende wederverkoper
wist of redelijkerwijs had behoren te weten dat zijn
leverancier geen wederverkoper was of de margeregeling
niet had mogen toepassen. Ingeval het laatste
redelijkerwijs kan worden vermoed, rust op de
wederverkoper de onderzoeksplicht om zich ervan te
vergewissen dat het goed hem terecht met toepassing
van de margeregeling geleverd is.
Gelet op de nevenstelling van de onderdelen c en d van
het tweede lid van het onderhavige wetsartikel is ook
dan aan de voorwaarde van artikel 28b, lid 2, van de
Wet voldaan, als het goed met toepassing van de
margeregeling geleverd is door een wederverkoper die
ingevolge artikel 25, lid 3, van de Wet is ontheven
van zijn administratieve verplichtingen. Daaraan doet
niet af, dat de betreffende goederen niet door de
leverancier als bedrijfsmiddel zijn gebruikt. In
voorkomende gevallen zal wel aannemelijk gemaakt
moeten kunnen worden, dat het goed (terecht) met
toepassing van de margeregeling geleverd is. Het in de
vorige alinea vermelde is in dit verband van
overeenkomstige toepassing.
3.5.5. § 5.5. Buitenlandse ondernemers
Van een levering als bedoeld in artikel 28b, lid 2,
onderdeel e, van de Wet is sprake als het goed
geleverd wordt door:
a. een in een andere Lid-Staat gevestigde
ondernemer, die het goed levert met toepassing van de
vrijstelling van artikel 13, onderdeel B, onder c, van
de Zesde richtlijn;
b. een in een andere Lid-Staat gevestigde
ondernemer, die in aanmerking komt voor de in artikel
24 van de Zesde richtlijn bedoelde vrijstelling en het
goed als bedrijfsmiddel heeft gebruikt; of
c. een in een andere Lid-Staat gevestigde
wederverkoper, die ter zake van de levering de
margeregeling toepast.
De onder a bedoelde ondernemers zijn ondernemers die,
wanneer het goed in Nederland geleverd zou zijn, in
aanmerking zouden komen voor de vrijstelling van
artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet:
ondernemers die het goed uitsluitend hebben gebezigd
ten behoeve van vrijgestelde prestaties of voor
doeleinden als zijn bedoeld in artikel 16 van de Wet
en op grond daarvan voor het goed geen aftrek hebben
genoten.
De onder b bedoelde ondernemers zijn ondernemers die
in de Lid-Staat waarin zij gevestigd zijn op grond van
een aldaar geldende regeling voor kleine ondernemingen
van de belasting over de toegevoegde waarde zijn
vrijgesteld zonder recht op vooraftrek.
Gelet op de correspondentie tussen de onderhavige
gevallen en de gevallen bedoeld in artikel 28b, lid 2,
onder b tot en met d, van de Wet is niet van belang,
of de betreffende ondernemers al dan niet een vaste
inrichting in Nederland hebben van waaruit het goed
geleverd wordt. In beide gevallen zijn dezelfde
criteria van toepassing, hetzij op basis van onderdeel
b, c of d, hetzij op basis van onderdeel e van
evenbedoelde wetsbepaling.
Voor elk van de hier bedoelde categorieën geldt, dat
geen factuur mag worden uitgereikt waarop afzonderlijk
melding wordt gemaakt van BTW, terwijl ook het
nultarief voor intracommunautaire leveringen buiten
toepassing blijft. Dit brengt mee dat de margeregeling
niet van toepassing is als de buitenlandse leverancier
ter zake van de levering een factuur heeft uitgereikt
waarop een bedrag aan BTW is vermeld. Hetzelfde geldt,
als de factuur een aanduiding bevat waaruit kan worden
afgeleid dat het goed met toepassing van het nultarief
voor intracommunautaire transacties geleverd is.
Ingeval door de buitenlandse ondernemer niet een factuur wordt uitgereikt waarop BTW is vermeld of waaruit kan worden afgeleid dat het nultarief voor intracommunautaire transacties is toegepast, kan de wederverkoper met betrekking tot de vraag, of zijn leverancier tot één van de hiervoor genoemde categorieën behoort, in beginsel afgaan op de terzake door de leverancier verstrekte inlichtingen, mits hij geen aanleiding heeft om aan de juistheid daarvan te twijfelen. De toepassing van de margeregeling behoeft alsdan niet te worden gecorrigeerd, als achteraf blijkt dat niet aan de onderhavige voorwaarde is voldaan. In het bijzonder behoeft geen correctie plaats te vinden, als achteraf - nadat de wederverkoper, afgaande op inlichtingen van zijn leverancier, de margeregeling heeft toegepast - toch nog een factuur wordt uitgereikt waarop BTW is vermeld of waaruit kan worden afgeleid dat het goed met toepassing van het nultarief voor intracommunautaire transacties geleverd is. Aan een en ander is wel de voorwaarde verbonden, dat de wederverkoper de eventueel naderhand gefactureerde BTW casu quo ter zake van de intracommunautaire verwerving verschuldigd geworden belasting niet in aftrek brengt of terugvraagt. De niet afgetrokken omzetbelasting kan alsdan, voor zover zij door de wederverkoper is of wordt voldaan, worden gerekend tot de inkoopprijs van het goed. Een en ander laat uiteraard de verschuldigdheid van evenbedoelde belasting onverlet.
3.5.6. § 5.6. Forfaitair belaste landbouwers en
veehandelaren
De margeregeling kan - naar de letter - niet worden
toegepast als een wederverkoper een gebruikt goed
heeft ingekocht van een ondernemer op wie de regeling
van artikel 27 van de Wet (de landbouwregeling) van
toepassing is. Hetzelfde geldt ten aanzien van
ondernemers die gebruik maken van de regeling van § 55
van de Toelichting Landbouwregeling (bijlage I bij de
aanschrijving van 15 november 1983, nr. 283-14899
), de zgn. veehandelsregeling. Hierdoor kan,
tegen de bedoeling van de margeregeling in, een
verlegging van het handelsverkeer ontstaan.
Gezien de strekking van de margeregeling wordt tot
nader order goedgekeurd, dat leveringen aan een
wederverkoper van gebruikte bedrijfsmiddelen als
bedoeld in artikel 27, lid 1, onderdeel c, van de Wet
door ondernemers die gebruik maken van de
landbouwregeling of de veehandelsregeling, voor de
toepassing van de margeregeling worden aangemerkt als
leveringen als bedoeld in artikel 28b, lid 2, van de
Wet.
Deze goedkeuring brengt mee dat evenbedoelde
bedrijfsmiddelen met overeenkomstige toepassing van de
margeregeling kunnen worden doorverkocht. In
voorkomend geval zijn ook alle verplichtingen die aan
de margeregeling zijn verbonden van toepassing.
Wellicht ten overvloede wordt erop gewezen dat de
wederverkoper, indien hij dat wenst, bij doorverkoop
van een bedrijfsmiddel ook de normale BTW-regels kan
toepassen (zie § 8).
Teneinde aan te tonen dat daadwerkelijk sprake is van
aankoop van een gebruikt bedrijfsmiddel als bedoeld in
artikel 27, lid 1, onderdeel c, van de Wet van een
ondernemer die gebruik maakt van de landbouwregeling
of de veehandelsregeling, dient de wederverkoper die
van de hiervoor gegeven goedkeuring gebruik wenst te
maken een verklaring van de verkoper van het
bedrijfsmiddel over te leggen overeenkomstig het in
artikel 28 van de Uitvoeringsbeschikking bedoelde
model. Zie voor de verplichting om daarnaast een
inkoopverklaring op te maken hoofdstuk 6, § 3.
De goedkeuring geldt slechts voor transacties waarbij op de verkoper de landbouwregeling dan wel de veehandelsregeling van toepassing is en de wederverkoper en koper in Nederland wonen of gevestigd zijn, dan wel aldaar een vaste inrichting hebben.
Deze goedkeuring geldt voorts slechts in gevallen
waarin over de (weder)verkoop van gebruikte goederen
omzetbelasting verschuldigd is. Zo zal de regeling
bijvoorbeeld niet kunnen worden toegepast bij de
verkoop van vee door veehandelaren die gebruik maken
van de voor hen geldende speciale regeling op grond
waarvan zij geen omzetbelasting behoeven af te dragen
over hun verkopen.
3.6. § 6. Winstmarge
Op grond van artikel 28b, lid 1, tweede volzin, van de
Wet is de winstmarge, waarover de verschuldigde
belasting berekend wordt:
"het verschil tussen de vergoeding en hetgeen ter zake
van de levering van een dergelijk goed aan de
wederverkoper door hem is of moet worden voldaan."
Uit deze bepaling vloeit voort dat de winstmarge wordt bepaald door de inkoopprijs voor het betreffende goed (inclusief de daarin begrepen omzetbelasting) in mindering te brengen op de vergoeding ter zake van de levering. Het is in de praktijk overigens eenvoudiger om de inkoopprijs in mindering te brengen op de verkoopprijs, dat is de vergoeding vermeerderd met de over de winstmarge verschuldigde omzetbelasting. Het resultaat van die berekening is de winstmarge inclusief omzetbelasting, waaruit de omzetbelasting is af te leiden door vermenigvuldiging met 19/119 dan wel 6/106. De winstmarge kan vervolgens worden bepaald door de omzetbelasting in mindering te brengen op het verschil tussen verkoopprijs en inkoopprijs.
Voorbeeld
Verkoopprijs 2.000
Inkoopprijs 1.405
595
Omzetbelasting: 95
19/119 x 595 =
Winstmarge 500
3.6.1. § 6.1. Vergoeding
Op grond van artikel 8 van de Wet is de vergoeding al
hetgeen de wederverkoper ter zake van de levering in
rekening brengt dan wel, indien dat meer is, hetgeen
hij ter zake van de levering ontvangt, een en ander
exclusief de daarin begrepen omzetbelasting over de
winstmarge.
Met betrekking tot leveringen als bedoeld in artikel
3, lid 1, onderdeel g, of artikel 3a, lid 1, van de
Wet bedraagt de vergoeding het bedrag, exclusief
omzetbelasting, dat voor het goed zou moeten worden
betaald indien het op het tijdstip van de levering zou
worden aangeschaft in de toestand waarin het zich op
dat tijdstip bevindt. Het ontmoet geen bezwaar, dat
dit bedrag voor de toepassing van de margeregeling
wordt gesteld op het bedrag dat door de wederverkoper
ter zake van het goed is of moet worden voldaan (de
historische inkoopprijs).
3.6.2. § 6.2. Inkoopprijs
De op de vergoeding in mindering te brengen
inkoopprijs wordt gesteld op al hetgeen de
wederverkoper voor de levering van het betreffende
goed heeft voldaan of moet voldoen, met inbegrip van
eventuele omzetbelasting.
Ingeval sprake is van een door de wederverkoper zelf
ingevoerd kunstvoorwerp, voorwerp voor verzamelingen
of antiquiteit waarop krachtens artikel 28c van de Wet
de margeregeling wordt toegepast, wordt in plaats
daarvan in aanmerking genomen de douanewaarde,
vermeerderd met de ter zake van de invoer in Nederland
verschuldigde omzetbelasting (artikel 28c, lid 1,
onderdeel b, van de Wet).
Teneinde te voorkomen dat, in strijd met de uit
artikel 4, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit blijkende
bedoeling van de wetgever, bij aankoop van een
personenauto of motorrijwiel vanuit een andere
Lid-Staat mede omzetbelasting geheven zou worden over
de alsdan verschuldigde belasting van personenauto's
en motorrijwielen (BPM), wordt goedgekeurd dat in
voorkomende gevallen mede tot de inkoopprijs van een
personenauto of motorrijwiel gerekend wordt de BPM die
de wederverkoper op eigen naam en voor eigen rekening
heeft voldaan, mits deze BPM, voor zover zij aan de
afnemer wordt doorberekend, tevens in de vergoeding
begrepen wordt. Ingeval de wederverkoper de BPM voor
rekening van de afnemer voldoet, is sprake van een
zgn. doorlopende post, welke niet tot de vergoeding
behoort. Alsdan mag de BPM niet tot de inkoopprijs
gerekend worden. Hetzelfde geldt, voor zover de BPM
ten tijde van de aangifte van de winstmarge (zie
§ 6.3) nog niet is voldaan.
3.6.3. § 6.3. Tijdvak van aangifte
Een redelijke toepassing van artikel 28b van de Wet
brengt in verband met de strekking van artikel 13 en
artikel 26 van de Wet mee dat met betrekking tot het
tijdvak waarin de winstmarge moet worden aangegeven,
afhankelijk van het voor de wederverkoper van
toepassing zijnde stelsel, als volgt gehandeld wordt.
Ingeval de wederverkoper het factuurstelsel toepast, wordt de winstmarge in aanmerking genomen in het tijdvak waarin de factuur wordt uitgereikt of uiterlijk uitgereikt had moeten worden, dan wel, als de levering wordt verricht aan een ander dan een ondernemer of rechtspersoon, in het tijdvak waarin het goed geleverd wordt. Ingeval sprake is van vooruitbetaling, wordt de winstmarge echter in aanmerking genomen in het tijdvak waarin de vergoeding ontvangen wordt, naar gelang de ontvangen bedragen, tezamen genomen, meer bedragen dan de inkoopprijs.
Voorbeeld 1 (factuurstelsel)
Aan de afnemer wordt 2.380 in rekening gebracht,
inclusief omzetbelasting. De inkoopprijs bedroeg
1.785. De winstmarge is derhalve 595 inclusief
omzetbelasting, dat is 500 exclusief omzetbelasting.
Van de vergoeding wordt in tijdvak 1 betaald: 1.428,
in tijdvak 2: 476, in tijdvak 3: 238 en in tijdvak 4:
238. Het goed wordt in tijdvak 3 geleverd en
gefactureerd.
Uitwerking:
(Restant) Winstmarge
Vergoediinkoopp ijs
incl. OB excl. OB
Tijdvak 1.428 -1.785 = 0 0
1
1.428
Tijdvak 476 -357 = 119 100
2
476
Tijdvak 238 -0 = 476 400
3
Tijdvak 238 -0 = 0 0
4
Voor zover de vergoeding niet wordt ontvangen of wordt
terugbetaald, kan een beroep worden gedaan op artikel
29, lid 1, van de Wet (zie § 12).
Ingeval de wederverkoper het kasstelsel toepast, wordt
de winstmarge in aanmerking genomen in het tijdvak
waarin de vergoeding ontvangen wordt, en wel naar
gelang en voor zover de ontvangen bedragen, tezamen
genomen, meer bedragen dan de inkoopprijs.
Voorbeeld 2 (kasstelsel)
De uitwerking van bovenstaand voorbeeld luidt bij
toepassing van het kasstelsel:
(Restant) Winstmarge
Vergoediinkoopp ijs
incl. OB excl. OB
Tijdvak 1.428 -1.785 = 0 0
1
1.428
Tijdvak 476 -357 = 119 100
2
478
Tijdvak 238 -0 = 238 200
3
Tijdvak 238 -0 = 238 200
4
Bij toepassing van het kasstelsel worden geen grotere
bedragen in aanmerking genomen dan die welke
daadwerkelijk ontvangen zijn. Dit brengt mee dat
toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet niet aan
de orde komt.
De inkoopprijs wordt steeds in aanmerking genomen voor
het totale bedrag dat de wederverkoper aan zijn
leverancier verschuldigd geworden is, ongeacht het
tijdvak waarin dat bedrag door hem wordt voldaan.
3.7. § 7. Verschuldigde belasting
De belasting welke de wederverkoper ter zake van de
levering verschuldigd is, is de bruto winstmarge,
zijnde het verschil tussen de verkoopprijs inclusief
omzetbelasting en de inkoopprijs, vermenigvuldigd met
19/119 onderscheidenlijk 6/106.
Ingeval de winstmarge negatief is, wordt de
verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een
negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op
teruggaaf, noch tot verrekening met de belasting die
ter zake van andere leveringen of diensten
verschuldigd is.
3.8. § 8. Toepassing van de normale BTW-regels
Artikel 28f, lid 1, van de Wet bepaalt het volgende:
"In afwijking van de artikelen 28b en 28c is de
wederverkoper ter zake van elk van zijn leveringen die
voor toepassing van die artikelen in aanmerking komen,
gerechtigd de belasting te berekenen overeenkomstig
artikel 8, eerste lid."
Op grond van deze bepaling hebben wederverkopers ten
aanzien van de goederen, waarop in beginsel de
margeregeling van toepassing is het recht, de
margeregeling buiten toepassing te laten en de normale
BTW-regels toe te passen. Zij dienen daar dan wel op
kenbare wijze voor te kiezen en dienovereenkomstig te
handelen. Dit brengt mee dat de wederverkoper, indien
hij van evenbedoeld recht gebruik wenst te maken, ter
zake van de levering een factuur dient uit te reiken
waarop de belasting afzonderlijk is vermeld dan wel
uitdrukkelijk het nultarief is toegepast. Dit geldt
niet als de wederverkoper aan een ander dan een
ondernemer of rechtspersoon levert en uitreiking van
een factuur achterwege laat. Alsdan dient de keuze
voor toepassing van de normale BTW-regels te blijken
uit de wijze waarop de levering in de administratie
van de wederverkoper is verwerkt.
Ingeval de wederverkoper de normale BTW-regels
toepast, is hij omzetbelasting verschuldigd over de
gehele vergoeding, zonder dat hij een recht op aftrek
verkrijgt met betrekking tot de in de inkoopprijs
begrepen omzetbelasting (er is immers niet voldaan aan
de voorwaarden van artikel 15, lid 1, van de Wet). Hij
kan de ter zake van de levering verschuldigde
omzetbelasting alsdan echter afzonderlijk factureren,
zodat zijn afnemer, voor zover hij aftrekgerechtigd
is, die belasting in aftrek kan brengen.
Ingeval een goed met toepassing van de margeregeling
wordt verkocht aan een andere wederverkoper die het
vervolgens met toepassing van de normale BTW-regels
verkoopt, ontmoet het geen bezwaar dat de toepassing
van de margeregeling ten aanzien van de eerste
levering desgewenst ongedaan gemaakt wordt, mits de
termijn voor de aangifte van die levering nog niet
verstreken is. Alsdan dient de aanvankelijk
uitgereikte factuur vervangen te worden door een
factuur waarop de (over de gehele vergoeding
berekende) omzetbelasting in rekening wordt gebracht.
Na het verstrijken van de aangiftetermijn kan niet
meer op de toepassing van de margeregeling
teruggekomen worden.
Zie voor de bijzondere regeling voor de handel in
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten hoofdstuk 5, § 5.
3.9. § 9. Intracommunautaire transacties
Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komt in het kader van een
intracommunautaire verkoop naar een andere Lid-Staat
wordt vervoerd, zal de levering in beginsel met
toepassing van de margeregeling in de heffing
betrokken worden. Aangezien de intracommunautaire
verwerving in de andere Lid-Staat dientengevolge op
grond van artikel 26 bis, D, onder b, van de Zesde
richtlijn niet aan de belastingheffing onderworpen is,
kan het goed niet met toepassing van het nultarief
geleverd worden (zie Tabel II, post a 6). De levering
wordt - ook in geval van afstandsverkopen (artikel 5a,
lid 1, van de Wet) - verricht in Nederland. De
levering wordt derhalve op gelijke wijze in de
belastingheffing betrokken als binnenlandse leveringen
waarop de margeregeling wordt toegepast.
De wederverkoper heeft echter de mogelijkheid om de normale regels met betrekking tot intracommunautaire transacties toe te passen, namelijk door er uitdrukkelijk voor te kiezen de margeregeling buiten toepassing te laten. Die keuze dient dan wel te blijken uit de factuur, dan wel - als de afnemer geen ondernemer of rechtspersoon is en facturering achterwege gelaten wordt - uit de wijze waarop de levering in de administratie is verwerkt (zie § 8).
Een en ander geldt spiegelbeeldig ten aanzien van
goederen die voor toepassing van de margeregeling in
aanmerking komen en in het kader van een
intracommunautaire verkoop vanuit een andere Lid-Staat
naar Nederland worden vervoerd. Behoudens ingeval de
margeregeling uitdrukkelijk buiten toepassing gelaten
is, wordt de intracommunautaire verwerving van
dergelijke goederen op grond van artikel 1a, lid 1,
aanhef en onderdeel d, van de Wet niet in de heffing
van omzetbelasting betrokken.
Goederen die in het kader van een intracommunautaire
inkoop vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland zijn
vervoerd, worden ten aanzien van de margeregeling op
gelijke wijze in de heffing betrokken als binnenlandse
inkopen. Dit geldt ook voor goederen die in de andere
Lid-Staat worden geleverd door een andere
wederverkoper die terzake de margeregeling toepast. De
verkrijgende wederverkoper is op grond van artikel 1a,
lid 1, aanhef en onderdeel d, van de Wet geen
belasting verschuldigd ter zake van de
intracommunautaire verwerving van dergelijke goederen.
3.10. § 10. Intracommunautaire overbrenging
3.10.1. § 10.1. Overbrenging naar een andere
Lid-Staat
Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komt in het kader van een overbrenging
in de zin van artikel 3a, lid 2, van de Wet naar een
andere Lid-Staat wordt vervoerd, is op grond van het
eerste lid van evengenoemd wetsartikel sprake van een
levering, welke met toepassing van de margeregeling in
de heffing betrokken dient te worden. Aangezien de
intracommunautaire verwerving in de andere Lid-Staat
dientengevolge op grond van artikel 26 bis, D, onder
b, van de Zesde richtlijn niet aan de belastingheffing
onderworpen is, kan het goed niet met toepassing van
het nultarief worden overgebracht (zie Tabel II, post
a 6).
Een en ander betekent, dat de margeregeling op gelijke
wijze van toepassing is op intracommunautaire
overbrengingen naar andere Lid-Staten als op
binnenlandse leveringen. Het ontmoet geen bezwaar dat
de bij de bepaling van de winstmarges in aanmerking te
nemen vergoedingen worden gesteld op het bedrag dat de
wederverkoper ter zake van de betreffende goederen
moet of heeft moeten voldoen (zie § 6.1). Dit betekent
dat de winstmarge kan worden gesteld op nihil.
3.10.2. § 10.2. Overbrenging naar Nederland
Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komt in het kader van een overbrenging
in de zin van artikel 3a, lid 2, van de Wet vanuit een
andere Lid-Staat naar Nederland wordt vervoerd, is op
grond van artikel 28 bis, lid 5, onderdeel b, van de
Zesde richtlijn sprake van een levering in de andere
Lid-Staat, welke aldaar met toepassing van de
margeregeling in de heffing betrokken dient te worden.
Dit brengt mee, dat ten aanzien van de levering bij
wederverkoop van het goed de margeregeling van
toepassing is. Daarbij kan als inkoopprijs in
aanmerking genomen worden het bedrag dat voor het goed
zou moeten worden betaald, met inbegrip van eventuele
omzetbelasting, indien het op het tijdstip van de
overbrenging zou worden aangeschaft in de toestand
waarin het zich op dat tijdstip bevindt. Evenbedoeld
bedrag kan worden gesteld op het bedrag dat de
wederverkoper ter zake van het goed moet of heeft
moeten voldoen (de historische inkoopprijs), mits dat
bedrag aan de hand van boeken en bescheiden
aannemelijk gemaakt kan worden. Op grond van artikel
1a, lid 1, aanhef en onderdeel d, van de Wet wordt de
intracommunautaire verwerving van het goed niet in de
heffing van omzetbelasting betrokken.
3.11. § 11. In- en uitvoer
De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op
goederen die door de wederverkoper of in het kader van
de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd. Dit is
slechts anders ten aanzien van kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten. Zie
hoofdstuk 5.
Als een goed dat voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komt in het kader van de wederverkoop
wordt uitgevoerd uit de Gemeenschap of wordt gebracht
onder het stelsel van douane-entrepots op basis van
artikel 98, lid 1, onder b, van het Communautair
douanewetboek, is de margeregeling in beginsel
onverkort van toepassing. Dit betekent dat de over de
winstmarge verschuldigde belasting wordt berekend met
toepassing van het nultarief. De in de inkoopprijs
begrepen omzetbelasting komt echter niet voor
teruggaaf in aanmerking, ook niet voor zover zij op
een factuur in rekening gebracht is of ter zake van
invoer is voldaan.
Teneinde te bewerkstelligen dat uitdrukkelijk
gefactureerde of ter zake van invoer verschuldigd
geworden omzetbelasting (bijvoorbeeld ter zake van
kunstvoorwerpen waarop krachtens artikel 28c van de
Wet de margeregeling van toepassing is, zie hoofdstuk
5) bij uitvoer alsnog in aftrek gebracht kan worden,
kan de wederverkoper er echter voor kiezen de
margeregeling buiten toepassing te laten (zie § 8).
Alsdan is het nultarief van toepassing op de gehele
vergoeding, terwijl de in de inkoopprijs begrepen
omzetbelasting, voor zover deze op een factuur in
rekening gebracht of ter zake van invoer verschuldigd
geworden is, in aftrek kan worden gebracht (zie
hoofdstuk 5, § 7.1).
3.12. § 12. Toepassing artikel 29
Op grond van artikel 29 van de Wet wordt op verzoek
teruggaaf verleend van de ter zake van de leveringen
verschuldigd geworden belasting, voor zover de
vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen, dan
wel wordt terugbetaald omdat een vermindering van de
vergoeding is verleend of omdat de goederen in
ongebruikte staat zijn teruggenomen.
In dit verband geldt dat een goed in ongebruikte staat
wordt teruggenomen, als het wordt teruggenomen
alvorens het door de afnemer in gebruik genomen is.
Daarbij is niet van belang, of het goed al dan niet
"gebruikt" is in de zin van artikel 2a, lid 1,
onderdeel l, van de Wet. Ook "gebruikte goederen" in
de zin van de Wet kunnen derhalve in ongebruikte staat
worden teruggenomen.
Artikel 29 van de Wet brengt bij toepassing van de
margeregeling niet mee, dat de teruggaaf waarop de
wederverkoper in voorkomende gevallen aanspraak kan
maken overeenkomt met de belasting die hij bij
toepassing van de normale BTW-regels over het
niet-ontvangen casu quo terugbetaalde gedeelte van de
vergoeding verschuldigd geweest zou zijn. De
wederverkoper kan immers slechts aanspraak maken op
teruggaaf, voor zover in de niet ontvangen casu quo
terugbetaalde vergoeding belasting begrepen is. Het
laatste is afhankelijk van de mate waarin de
vergoeding de inkoopprijs heeft overtroffen.
Teneinde de omvang van de terug te geven belasting
vast te stellen, dient een herrekening plaats te
vinden van de winstmarge ter zake van de levering,
waarop het verzoek betrekking heeft. Deze herrekening
bestaat hieruit, dat de vergoeding wordt verminderd
met het niet ontvangen casu quo terugbetaalde
gedeelte, waarna de winstmarge opnieuw wordt berekend,
uitgaande van de aldus verminderde vergoeding. Voor
zover de over de herrekende winstmarge verschuldigde
belasting minder bedraagt dan de belasting welke over
de winstmarge is aangegeven, wordt het verschil
teruggegeven. Indien en voor zover de winstmarge
negatief is of ten gevolge van de herrekening negatief
wordt, vindt geen teruggaaf plaats.
Voorbeeld 1
Aan de afnemer wordt in rekening gebracht 2.380, de
inkoopprijs bedroeg 1.904. De over de winstmarge
aangegeven belasting bedroeg derhalve 19/119 x (2.380
- 1.904) = 76. Van het in rekening gebrachte bedrag
wordt slechts 2.142 ontvangen. De bruto winstmarge
(winstmarge inclusief omzetbelasting) wordt herrekend
op 2.142 - 1.904 = 238. De daarin begrepen belasting
bedraagt 19/119 x 238 = 38. Op grond van artikel 29
van de Wet kan derhalve aanspraak gemaakt worden op
teruggaaf van 76 - 38 = 38.
Voorbeeld 2
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat nu slechts
1.666 ontvangen wordt. De bruto winstmarge wordt nu
herrekend op 1.500 - 1.904 = 404 negatief. De daarin
begrepen belasting is nihil. Op grond van artikel 29
van de Wet kan derhalve aanspraak gemaakt worden op
teruggaaf van 76.
3.13. § 13. Correctie bij onjuiste toepassing
margeregeling
Ingeval blijkt dat de wederverkoper de margeregeling
ten onrechte heeft toegepast, dient de dientengevolge
te weinig geheven belasting - de belasting over het
verschil tussen de vergoeding en de winstmarge - in
beginsel bij de wederverkoper nageheven te worden.
Het kan echter voorkomen, dat de wederverkoper, te goeder trouw afgaande op mededelingen terzake van zijn leverancier, in de veronderstelling mocht verkeren dat voldaan was aan de voorwaarde van artikel 28b, lid 2, van de Wet. Dat is het geval als aan de wederverkoper geen factuur is uitgereikt waarop afzonderlijk omzetbelasting is vermeld en de wederverkoper - zo nodig na enig onderzoek - geen aanleiding (meer) had om aan de juistheid van de door de leverancier verstrekte inlichtingen te twijfelen. Zie in dit verband tevens § 5.1 tot en met § 5.5.
Indien dit zich voordoet, komt het risico ten aanzien van de toepassing van de margeregeling voor rekening van de leverancier, mits de wederverkoper aftrek van eventueel alsnog gefactureerde omzetbelasting achterwege laat. Dit brengt mee dat in voorkomende gevallen als volgt gehandeld dient te worden:
Indien de leverancier de belasting welke hij ter zake
van de levering verschuldigd geworden is niet aan de
wederverkoper doorberekent, kan in de toepassing van
de margeregeling worden berust. Ingeval de
wederverkoper het goed levert of geleverd heeft aan
een andere wederverkoper, kan ook deze de
margeregeling toepassen.
Indien de leverancier de belasting welke hij ter zake
van de levering verschuldigd geworden is - en die zo
nodig bij hem wordt nageheven - wèl aan de
wederverkoper doorberekent, doen zich twee gevallen
voor:
a. De wederverkoper brengt deze belasting niet in
aftrek en verzoekt evenmin om ambtshalve teruggaaf
terzake. In dat geval kan in de toepassing van de
margeregeling worden berust.
b. De wederverkoper brengt de nagefactureerde
belasting in aftrek of verzoekt om ambtshalve
teruggaaf terzake. In dat geval moet de toepassing van
de margeregeling met terugwerkende kracht worden
gecorrigeerd, hetgeen meebrengt dat de belasting over
het verschil tussen de vergoeding en de winstmarge bij
de wederverkoper wordt nageheven.
Ingeval de wederverkoper het goed levert of geleverd
heeft aan een andere wederverkoper, zijn deze
bepalingen van overeenkomstige toepassing ten aanzien
van die andere wederverkoper. Hetzelfde geldt ten
aanzien van alle schakels daarna.
Een en ander geldt op overeenkomstige wijze als het
goed afkomstig is van een in een andere Lid-Staat
gevestigde ondernemer welke niet voldoet aan het
gestelde onder artikel 28b, lid 2, onderdeel e, van de
Wet, met dien verstande, dat de ter zake van de
intracommunautaire verwerving door de wederverkoper
verschuldigde belasting voor de toepassing van
bovenstaande bepalingen in de plaats treedt van de
nagefactureerde belasting. De toepassing van de
margeregeling kan dus in stand blijven, als de
wederverkoper de in voorkomende gevallen verschuldigde
belasting ter zake van de intracommunautaire
verwerving van het goed niet in aftrek brengt of
terugvraagt.
Het vorenstaande geldt niet, als de wederverkoper wist
of redelijkerwijs had behoren te weten dat facturering
van omzetbelasting met het oog op daarmee te behalen
fiscaal voordeel ten onrechte achterwege gelaten is.
Ingeval het laatste redelijkerwijs kan worden vermoed,
rust op de wederverkoper een onderzoeksplicht om zich
ervan te vergewissen dat aan de voorwaarden voor
toepassing van de margeregeling is voldaan. Als de
wederverkoper in voorkomende gevallen niet aan
evenbedoelde onderzoeksplicht heeft voldaan, dient de
margeregeling buiten toepassing te blijven.
3.14. § 14. Herstelling of restauratie
Ingeval een goed dat voor toepassing van de
margeregeling in aanmerking komt wordt hersteld of
gerestaureerd, blijft de margeregeling onverminderd
van toepassing. Bij de bepaling van de winstmarge
wordt de inkoopprijs alsdan niet verhoogd met de
kosten van herstel of restauratie. Uiteraard komt de
belasting die in rekening wordt gebracht ter zake van
de goederen en diensten die voor de herstelling of
restauratie gebezigd zijn, voor aftrek in aanmerking.
3.15. § 15. Demontage
Het ontmoet geen bezwaar, dat de margeregeling wordt
toegepast op onderdelen die afkomstig zijn van door de
wederverkoper zelf gedemonteerde goederen, mits de
gedemonteerde goederen op zichzelf voor toepassing van
de margeregeling in aanmerking gekomen zouden zijn en
de onderdelen daadwerkelijk te gebruiken zijn
overeenkomstig de bestemming waartoe zij
oorspronkelijk zijn vervaardigd.
Hieraan is bij toepassing van de globalisatie-regeling
de voorwaarde verbonden, dat de marge-inkopen met
overeenkomstige toepassing van artikel 4c, lid 5, van
de Uitvoeringsbeschikking worden gecorrigeerd in het
tijdvak waarin onderdelen op een andere wijze gebezigd
worden dan voor verkoop onder de
globalisatie-regeling. Het laatste is bijvoorbeeld het
geval als de onderdelen worden gebezigd ten behoeve
van een dienst of als zij worden verwerkt in een goed
dat met toepassing van de normale BTW-regels geleverd
wordt.
Bij toepassing van de individuele regeling kan
vorenstaande goedkeuring slechts worden toegepast als
de onderdelen stuk voor stuk van inkoop tot verkoop te
volgen zijn. Daarbij kunnen de bij verkoop in
aanmerking te nemen inkoopprijzen worden vastgesteld
met overeenkomstige toepassing van de regeling van
§ 18.
3.16. § 16. Samenvoeging van goederen
Toevoeging van een goed dat niet met toepassing van de
margeregeling geleverd kan worden aan een goed dat wel
voor toepassing van die regeling in aanmerking komt,
staat toepassing van de margeregeling met betrekking
tot laatstbedoeld goed niet in de weg, mits de
samenstelling niet is aan te merken als vervaardiging
van een goed dat nog niet eerder bestond. Bij de
bepaling van de winstmarge wordt de inkoopprijs alsdan
in beginsel niet verhoogd met de kostprijs van het
toegevoegde, niet voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komende goed. Daar staat tegenover, dat
de belasting die ter zake van dat goed in rekening is
gebracht voor aftrek in aanmerking komt.
Voorbeeld 1
Een schilderij waarop de margeregeling van toepassing
is (inkoopprijs 1.000) wordt voorzien van een nieuw
vervaardigde lijst (kostprijs 200 exclusief 38
omzetbelasting). Het geheel wordt verkocht voor 1.595.
Uitwerking:
Verkoopprijs 1.595
Inkoopprijs 1.000
595
Omzetbelasting = 95
19/119 x 595
Voorbelasting 38
Per saldo 57
verschuldigd
Ingeval goederen die elk op zichzelf voor toepassing
van de margeregeling in aanmerking komen worden
samengevoegd, kan de margeregeling worden toegepast op
het samengestelde goed, mits de samenstelling niet is
aan te merken als vervaardiging van een goed dat nog
niet eerder bestond. Bij de bepaling van de winstmarge
wordt alsdan de som van de inkoopprijzen van de
onderdelen in aanmerking genomen.
Voorbeeld 2
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat de lijst nu
niet nieuw vervaardigd, maar onder het marge-systeem
verkregen is (inkoopprijs 238).
Uitwerking:
Verkoopprijs 1.595
Inkoopprijs 1.238
357
Omzetbelasting 57
19/119 x 357 =
3.17. § 17. Vervaardiging
Ingeval uit een goed dat voor toepassing van de
margeregeling in aanmerking komt een nieuw goed
vervaardigd wordt dan wel voor de vervaardiging van
een dergelijk goed gebezigd wordt, kan de
margeregeling in beginsel niet worden toegepast op het
nieuw vervaardigde goed. In dit verband wordt onder
een "nieuw" goed verstaan een goed dat als zodanig nog
niet eerder bestond. Daarbij is de fysieke gesteldheid
van het goed niet van belang. Een louter uit gebruikte
onderdelen vervaardigde auto is een nieuw goed, ook al
vertoont hij tekenen van slijtage.
De margeregeling kan echter onder bepaalde voorwaarden
wel worden toegepast op de onderdelen die afkomstig
zijn van door de wederverkoper zelf gedemonteerde
goederen, ook al zijn die onderdelen strikt genomen
aan te merken als nieuwe goederen in vorenbedoelde zin
(zie § 15). Voorts staat toevoeging van (al dan niet
gebruikte) onderdelen aan een gebruikt goed dat
daarvoor reeds bestond, toepassing van de
margeregeling niet in de weg (zie § 16).
Het ontmoet in verband met de in de vorige alinea bedoelde mogelijkheden geen bezwaar dat de margeregeling, in afwijking in zoverre van het in de eerste alinea gestelde, eveneens wordt toegepast op nieuwe goederen die vervaardigd zijn uit (onderdelen van) gebruikte goederen, mits die gebruikte goederen
a. van dezelfde soort waren als het nieuwe goed; en
b. op zichzelf voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking gekomen zouden zijn; en
c. door de wederverkoper zelf zijn gekocht en
gedemonteerd.
De margeregeling kan derhalve worden toegepast op een
auto die vervaardigd is uit (onderdelen van) gebruikte
auto's welke door de wederverkoper zelf zijn gekocht
en gedemonteerd, mits die gebruikte auto's met
toepassing van de margeregeling verkocht hadden kunnen
worden. Zij kan echter niet worden toegepast op een
auto die vervaardigd is uit onderdelen welke niet
afkomstig zijn uit door de wederverkoper zelf gekochte
en gedemonteerde auto's (voorwaarden sub a en sub c).
Evenmin kan de margeregeling worden toegepast, als
geen van de gebruikte auto's, waaruit de nieuwe auto
vervaardigd is, met toepassing van de margeregeling
verkocht had kunnen worden (voorwaarde sub b),
bijvoorbeeld omdat ter zake van de levering aan de
wederverkoper omzetbelasting is gefactureerd.
Als aan vorenbedoelde voorwaarden is voldaan, wordt de
winstmarge bepaald met inachtneming van de
inkoopprijzen van de gebruikte goederen waaruit het
nieuwe goed vervaardigd is, voor zover deze aan de in
het nieuwe goed verwerkte onderdelen zijn toe te
rekenen. Bij de toerekening van de inkoopprijzen aan
evenbedoelde onderdelen kan § 18 op overeenkomstige
wijze worden toegepast.
Het vorenstaande kan eveneens toepassing vinden, als
in het nieuwe goed - naast gebruikte goederen die aan
bovenbedoelde voorwaarden voldoen - tevens andere (al
dan niet gebruikte) goederen zijn verwerkt. Alsdan
kunnen bij de bepaling van de winstmarge mede in
aanmerking genomen worden de inkoopprijzen van de in
het nieuwe goed verwerkte andere gebruikte goederen,
voor zover deze goederen op zichzelf met toepassing
van de margeregeling verkocht hadden kunnen worden en
de inkoopprijzen zijn toe te rekenen aan de onderdelen
die in het nieuwe goed zijn verwerkt.
Aan een en ander is bij toepassing van de
globalisatie-regeling de voorwaarde verbonden, dat de
marge-inkopen met overeenkomstige toepassing van
artikel 4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking
worden gecorrigeerd in het tijdvak waarin onderdelen
van gebruikte goederen op een andere wijze gebezigd
worden dan voor verwerking in goederen welke onder de
globalisatie-regeling worden verkocht. Het laatste is
bijvoorbeeld het geval als de onderdelen worden
gebezigd ten behoeve van een dienst of als zij worden
verwerkt in een goed dat met toepassing van de normale
BTW-regels geleverd wordt.
Voorbeeld
Een wederverkoper vervaardigt uit twee van
particulieren verkregen gebruikte personenauto's
(totale inkoopprijs 4.000) een andere personenauto,
die vervolgens wordt verkocht voor 10.000. In de
vervaardigde auto zijn, behalve de gebruikte
personenauto's, voor 3.025 aan gebruikte, en voor 800
(exclusief 152 omzetbelasting) aan nieuwe onderdelen
verwerkt.
Uitwerking:
Aangezien de vervaardigde personenauto een goed is van
dezelfde soort als de beide gebruikte personenauto's
(welke door de wederverkoper zelf zijn gekocht), kan
hij met toepassing van de margeregeling worden
verkocht.
Verkoopprijs 10.000
Inkoopprijs: 4.000 7.025
+ 3.025 =
2.975
Omzetbelasting 2.975 475
19/119 x =
Voorbelasting 152
Per saldo 323
verschuldigd
3.18. § 18. Splitsing van partijen
Ingeval de wederverkoper een partij goederen koopt
voor een prijs die niet per goed is
geïndividualiseerd, is het niet mogelijk om bij
wederverkoop de inkoopprijzen van de verschillende
goederen aan de hand van bescheiden vast te stellen.
Teneinde de winstmarge per goed vast te stellen, dient
de prijs die door de wederverkoper voor de gehele
partij is of moet worden voldaan aan de verschillende
goederen te worden toegerekend. De wederverkoper is
daarin vrij, mits de toerekening uit de administratie
blijkt en de grenzen der redelijkheid niet worden
overschreden. De toerekening dient niet later te
geschieden dan op het tijdstip waarop het eerste goed
uit de partij wordt doorverkocht.
Bij de toerekening dient in beginsel uitgegaan te
worden van een splitsing naar rato van de
redelijkerwijs te verwachten verkoopopbrengst. De
inkoopprijs van een goed dat naar redelijke
verwachting onverkoopbaar is kan derhalve worden
gesteld op nihil, zodat de totale inkoopprijs van de
partij uitsluitend - naar rato van de verwachte
verkoopopbrengst - wordt toegerekend aan de goederen
die verkoopbaar geacht worden. Dit brengt uiteraard
mee dat alsdan ter zake van de onverkoopbaar geachte
goederen, wanneer zij tegen de verwachting in toch
worden verkocht, omzetbelasting verschuldigd zal zijn
over de gehele vergoeding. Met betrekking tot de
vraag, welke verkoopopbrengst redelijkerwijs te
verwachten is, sluit de belastingdienst zich aan bij
het oordeel van de wederverkoper, tenzij dat oordeel -
gelet op de verkoopopbrengsten van soortgelijke
goederen - kennelijk onredelijk is.
Het staat de wederverkoper in beginsel vrij, de
inkoopprijs op een andere wijze te splitsen dan naar
rato van de te verwachten verkoopopbrengst, mits dat
er niet toe leidt dat de verhouding tussen de
inkoopprijs en de verkoopprijs van een bepaald goed
sterk afwijkt van de gemiddelde winstmarge op
soortgelijke goederen. Een toerekening die leidt tot
een sterke afwijking ten opzichte van de gemiddelde
verhouding tussen inkoopprijs en verkoopprijs voor
soortgelijke goederen is slechts aanvaardbaar, als de
wederverkoper aannemelijk maakt dat bijzondere
omstandigheden daartoe aanleiding geven.
Voorbeeld
Een wederverkoper koopt voor 1.000 een partij goederen
in, bestaande uit A, B en C. Naar het oordeel van de
wederverkoper is C onverkoopbaar. Op goederen van de
soort van A wordt doorgaans een winstmarge van 30%
gerealiseerd, en voor goederen van de soort van B een
winstmarge van 20%. De te verwachten verkoopprijs voor
A is 900, die voor B is 350. Uitgaande van deze
gegevens kan de wederverkoper de totale inkoopprijs
voor de partij als volgt splitsen:
Voor 900/1250 x 720
A: 1.000 =
Voor 350/1250 x 280
B: 1.000 =
Voor 0/1250 x 0
C: 1.000 =
Een splitsing in 700 voor A en 300 voor B, welke meer
recht doet aan het verschil in de doorgaans op
soortgelijke goederen gerealiseerde winstmarges, is
echter ook aanvaardbaar.
Een splitsing in 900 voor A en 100 voor B daarentegen
is in beginsel - behoudens tegenbewijs - niet
aanvaardbaar, omdat zij niet overeenkomt met de
verhouding van de te verwachten verkoopopbrengsten en
leidt tot een sterke afwijking ten opzichte van de
gemiddelde winstmarge op soortgelijke goederen.
Ingeval de wederverkoper een partij goederen verkoopt
voor een prijs die niet per goed is
geïndividualiseerd, kan de margeregeling op de partij
als geheel worden toegepast, mits de goederen alle
voor toepassing van de margeregeling in aanmerking
komen. Alsdan wordt bij de bepaling van de winstmarge
uitgegaan van de totale inkoopprijs van de verkochte
goederen tezamen. Het ontmoet geen bezwaar dat de
margeregeling ook op de partij als geheel wordt
toegepast als de goederen niet alle voor toepassing
van de margeregeling in aanmerking komen, mits bij de
bepaling van de winstmarge alleen de inkoopprijzen in
aanmerking genomen worden die betrekking hebben op de
goederen waarvoor geen recht op vooraftrek genoten is.
Voorbeeld
Een wederverkoper verkoopt voor 2.300 een partij
goederen, bestaande uit A, B en C. A en B komen in
aanmerking voor toepassing van de margeregeling
(inkoopprijzen respectievelijk 300 en 215), ter zake
van C is omzetbelasting gefactureerd (inkoopprijs 500
plus 95 omzetbelasting = 595). De margeregeling kan
als volgt worden toegepast:
Verkoopprijs 2.300
Inkoopprijs 515
1.785
Omzetbelasting x 1.785 285
19/119 =
Aftrek 95
voorbelasting
Per saldo 190
verschuldigd
Het vorenstaande is van overeenkomstige toepassing
ingeval een partij goederen deels met toepassing van
de margeregeling, deels met toepassing van de normale
BTW-regels wordt verkocht.
3.19. § 19. Overdracht of overgang van een
onderneming
Ingeval de wederverkoper zijn onderneming of een deel
daarvan overdraagt, wordt op grond van artikel 31 van
de Wet geacht geen leveringen en diensten plaats te
vinden en treedt degene op wie de goederen overgaan in
beginsel in de plaats van de overdrager. Indien tot de
overgedragen onderneming goederen behoren die bij de
overdragende partij (hierna: de verkoper) voor
toepassing van de margeregeling in aanmerking kwamen,
brengt de indeplaatstreding mee dat deze goederen ook
bij de overnemende partij met toepassing van de
margeregeling verkocht kunnen worden. Daarbij dient de
in aanmerking te nemen inkoopprijs gesteld te worden
op de inkoopprijs die door de verkoper is voldaan.
Voor de toepassing van de globalisatie-regeling wordt
verwezen naar hoofdstuk 4, § 19.
Het vorenstaande geldt ook ingeval de wederverkoper
zijn onderneming of een deel daarvan inbrengt in een
vennootschap.
3.20. § 20. Fiscale eenheid
Ingeval een ondernemer deel gaat uitmaken van een
fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van
de Wet, kunnen de op dat tijdstip tot zijn
bedrijfsvermogen behorende goederen - voor zover zij
voor toepassing van de margeregeling in aanmerking
kwamen of in aanmerking gekomen zouden zijn als hij
wederverkoper was - onder het regime van de fiscale
eenheid met toepassing van de margeregeling worden
verkocht, mits de fiscale eenheid als zodanig is aan
te merken als een wederverkoper in de zin van de Wet.
Op grond van artikel 3a, lid 1, dan wel lid 3,
onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking dient de in
aanmerking te nemen inkoopprijs daarbij gesteld te
worden op de inkoopprijs die door de gevoegde
ondernemer is voldaan.
De margeregeling is uiteraard niet van toepassing op
goederen die worden geleverd aan een ander onderdeel
van de fiscale eenheid. Voor de toepassing van de
margeregeling op leveringen aan derden is evenwel niet
van belang, door welk onderdeel het goed is ingekocht.
De omstandigheid dat een goed aan een ander onderdeel
van de fiscale eenheid geleverd is, staat derhalve
niet in de weg aan toepassing van de margeregeling op
de verkoop door dat andere onderdeel aan een derde.
Ingeval een ondernemer deel heeft uitgemaakt van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet, kunnen de op het tijdstip van de ontvoeging tot zijn bedrijfsvermogen behorende goederen - voor zover zij voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwamen of in aanmerking gekomen zouden zijn als de fiscale eenheid wederverkoper was - met toepassing van de margeregeling worden verkocht, mits de ondernemer is aan te merken als wederverkoper in de zin van de Wet. Op grond van artikel 3a, lid 2, dan
wel lid 3, onderdeel b, van de Uitvoeringsbeschikking
dient de in aanmerking te nemen inkoopprijs daarbij
gesteld te worden op de inkoopprijs die door de
fiscale eenheid is voldaan.
Voor de toepassing van de globalisatie-regeling wordt
verwezen naar hoofdstuk 4, § 20.
4. Globalisatie-regeling
4.1. § 1. Inleiding
De margeregeling brengt grote moeilijkheden mee voor
bedrijfstakken waarin het ondoenlijk, althans uit het
oogpunt van administratieve lasten zeer bezwaarlijk
is, de goederen individueel van inkoop tot verkoop te
volgen. In dergelijke bedrijfstakken zou de
margeregeling zonder nadere voorziening niet
uitvoerbaar zijn, omdat het praktisch niet mogelijk is
om per goed de winstmarge vast te stellen.
Teneinde aan dit probleem tegemoet te komen, is de
globalisatie-regeling in het leven geroepen. Deze
regeling maakt het mogelijk om de winstmarge niet per
transactie, maar per belastingtijdvak vast te stellen.
De wederverkopers die de goederen niet individueel
kunnen volgen zijn in het algemeen wel in staat, de
totale in- en verkopen van onder de margeregeling
vallende goederen per belastingtijdvak vast te
stellen.
De globalisatie-regeling is een variant van de
margeregeling. Dit brengt mee, dat zij alleen kan
worden toegepast indien en voor zover voldaan is aan
de voorwaarden, die aan toepassing van de
margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk 3, § 2).
Voorts is de wederverkoper die de globalisatieregeling
toepast gehouden de bepalingen van de margeregeling na
te leven, voor zover deze geen betrekking hebben op de
vaststelling van de maatstaf van heffing. De
omstandigheid dat voldaan is aan de voorwaarden welke
aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn
brengt overigens op zichzelf nog niet mee dat de
globalisatie-regeling van toepassing is, aangezien
daarvoor mede vereist is dat de leveringen wettelijk
dan wel krachtens beschikking van de inspecteur voor
toepassing van de globalisatie-regeling zijn
aangewezen (zie § 3 tot en met § 6).
4.2. § 2. Wettelijke bepalingen
De globalisatie-regeling berust op artikel 28d van de
Wet. Dit artikel luidt:
"In bij ministeriële regeling aan te wijzen gevallen
wordt, in afwijking in zoverre van de artikelen 28b en
28c, ter zake van leveringen van goederen waarop een
zelfde tarief wordt toegepast, de belasting berekend
over de winstmarge per tijdvak van aangifte. Deze
winstmarge is het verschil tussen de som van de
vergoedingen ter zake van die leveringen in dat
tijdvak en de som van hetgeen in dat tijdvak door de
wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van
in artikel 28b, tweede lid, en 28c, eerste lid,
bedoelde leveringen of invoer van dergelijke
goederen."
De gevallen, waarin deze regeling van toepassing is,
zijn geregeld in artikel 4c van de
Uitvoeringsbeschikking. Dat artikel bevat tevens
nadere bepalingen ten aanzien van de wijze waarop de
globalisatie-regeling moet worden toegepast.
4.3. § 3. Werking van de globalisatie-regeling
Op grond van artikel 28d van de Wet wordt de bij
toepassing van de margeregeling verschuldigde
belasting in de daartoe aangewezen gevallen niet
berekend over de winstmarges per goed, maar over de
winstmarge per belastingtijdvak, dat is het verschil
tussen
a. de som van de vergoedingen ter zake van de onder
de margeregeling vallende leveringen in het
betreffende tijdvak (hierna: de marge-verkopen), en
b. de som van hetgeen in dat tijdvak door de
wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van
leveringen of invoer van goederen die bij hem voor
toepassing van de margeregeling in aanmerking komen
(hierna: de marge-inkopen).
De winstmarges worden afzonderlijk vastgesteld voor de
goederen waarop het algemene, dan wel het verlaagde
tarief van toepassing is.
Na afloop van het jaar vindt een herrekening plaats,
door de over het jaar als geheel verschuldigde
belasting te berekenen over het jaarsaldo, dat is het
verschil tussen de totale marge-verkopen en de totale
marge-inkopen in het jaar. Ingeval deze
"jaarglobalisatie" tot de uitkomst leidt, dat over het
jaar als geheel minder belasting moet worden betaald
dan hetgeen op aangifte is voldaan, kan het verschil
worden teruggevraagd. Een eventueel negatief jaarsaldo
komt in aanmerking voor verrekening in het kader van
de jaarglobalisatie over het volgende jaar 1)
.....
1) Deze verrekeningsmogelijkheid geldt voor het
eerst voor een negatief jaarsaldo over het jaar 1996.
Zie artikel II, lid 2, van de Regeling van
27 september 1995, nr. WV 95/634, Stcrt. 1995, 189,
opgenomen in het boekwerk Omzetbelasting 1968
historie, onderdeel 3.00.50.
De leveringen waarop de globalisatie-regeling van
toepassing is, zijn aangewezen bij of krachtens
artikel 4c, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking.
Wederverkopers die de wettelijk aangewezen leveringen
verrichten, kunnen met betrekking tot die leveringen
de individuele regeling toepassen, mits zij de
inspecteur er vooraf schriftelijk van in kennis
gesteld hebben, de globalisatie-regeling buiten
toepassing te laten. Ten aanzien van leveringen die
niet wettelijk zijn aangewezen, kunnen wederverkopers
onder bepaalde voorwaarden individueel voor toepassing
van de globalisatie-regeling worden aangewezen.
4.4. § 4. Wettelijk aangewezen leveringen
De leveringen waarop de globalisatie-regeling in
beginsel toegepast dient te worden, zijn aangewezen in
artikel 4c, lid 1, onderdeel a, van de
Uitvoeringsbeschikking. Deze wettelijke aanwijzing
omvat de leveringen van
- vervoermiddelen, daaronder begrepen caravans,
fietsen en bromfietsen;
- kleding;
- meubels;
- boeken en tijdschriften;
- foto-, film- en video-apparatuur alsmede beeld-
en geluiddragers zoals grammofoonplaten, video- en
muziekcassettes en compact-discs;
- muziekinstrumenten;
- huishoudelijke, elektrische en elektronische
apparaten;
- huisdieren;
- kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen
en antiquiteiten;
alsmede van de gebruikte onderdelen, toebehoren en
benodigdheden terzake. De aanwijzing geldt voor alle
wederverkopers, met uitzondering van veilinghouders.
De aanwijzing betekent niet, dat alle genoemde goederen met toepassing van de globalisatie-regeling geleverd kunnen worden. Voor toepassing van de globalisatie-regeling is namelijk tevens vereist, dat voldaan is aan de voorwaarden die aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk 3, § 2). De globalisatie-regeling is derhalve alleen van toepassing voor zover de genoemde goederen voor toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.
De globalisatie-regeling geldt in beginsel uitsluitend
voor goederen als bedoeld in artikel 4c, lid 1,
onderdeel a, van de Uitvoeringsbeschikking. Met
betrekking tot andere goederen kan de
globalisatie-regeling in beginsel alleen worden
toegepast, voor zover de wederverkoper individueel
voor toepassing van die regeling is aangewezen (zie
§ 6). Het ontmoet evenwel geen bezwaar, dat de
wettelijke aanwijzing ook wordt toegepast op de
leveringen van curiosa door wederverkopers die met
toepassing van de globalisatie-regeling handelen in
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of
antiquiteiten. Evenbedoelde wederverkopers kunnen de
globalisatie-regeling derhalve, zonder daartoe
individueel aangewezen te zijn, mede toepassen op de
door hen verhandelde curiosa, voor zover die voor
toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.
Met betrekking tot leveringen waarop noch wettelijk, noch krachtens individuele aanwijzing de globalisatie-regeling van toepassing is, kan - mits aan de daarvoor geldende voorwaarden is voldaan - de individuele regeling worden toegepast, ook als de wederverkoper tevens leveringen verricht waarop de globalisatie-regeling van toepassing is.
4.5. § 5. Afzien van globalisatie
Op grond van artikel 4c, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking kan een wederverkoper die
wettelijk voor toepassing van de globalisatie-regeling
aangewezen leveringen verricht, ervoor kiezen de
globalisatie-regeling ten aanzien van die leveringen
buiten toepassing te laten, mits hij de inspecteur
daarvan vooraf schriftelijk in kennis stelt.
De kennisgeving betreft de toepasselijkheid van
artikel 4c, lid 1, onderdeel a, van de
Uitvoeringsbeschikking in zijn geheel. Het is derhalve
niet mogelijk, ten aanzien van sommige van de aldaar
bedoelde goederen de globalisatie-regeling te blijven
toepassen.
De kennisgeving heeft tot gevolg, dat de
globalisatie-regeling met ingang van het eerstvolgende
kalenderjaar buiten toepassing dient te blijven. Met
betrekking tot de betreffende leveringen kan uiteraard
wel, onder de daarvoor geldende voorwaarden, de
individuele regeling worden toegepast. Een
kennisgeving als hiervoor bedoeld geldt tot
wederopzegging, doch voor ten minste vijf
kalenderjaren. Hoewel dat niet wettelijk is
voorgeschreven, verdient het aanbeveling
wederopzegging schriftelijk te doen geschieden.
Ten gevolge van wederopzegging herleeft de toepasselijkheid van de globalisatie-regeling met ingang van een bij de wederopzegging aangegeven kalenderjaar na de wederopzegging, dan wel, ingeval de wederopzegging geen ingangsdatum vermeldt, met ingang van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging. De toepasselijkheid van de globalisatie-regeling herleeft echter niet eerder dan nadat sedert de ingangsdatum van de kennisgeving vijf kalenderjaren verstreken zijn. Na het ingaan van een wederopzegging dienen eveneens vijf kalenderjaren te verstrijken alvorens de globalisatie-regeling opnieuw, krachtens een nieuwe kennisgeving, buiten toepassing kan blijven.
4.6. § 6. Individueel aangewezen wederverkopers
Op grond van artikel 4c, lid 1, onderdeel b, van de
Uitvoeringsbeschikking kan een wederverkoper op diens
verzoek door de inspecteur voor toepassing van de
globalisatie-regeling worden aangewezen. Deze
individuele aanwijzing kan slechts betrekking hebben
op leveringen die niet reeds op grond van onderdeel a
van evengenoemd artikel wettelijk voor toepassing van
de globalisatie-regeling zijn aangewezen. Voorts is
aan de aanwijzing de voorwaarde verbonden, dat
a. het onmogelijk of ongebruikelijk is om de
betreffende goederen afzonderlijk administratief van
inkoop tot verkoop te volgen of om de aankoopprijs van
een partij goederen te splitsen in aankoopprijzen voor
elk afzonderlijk goed; en
b. de wederverkoper geen veilinghouder is.
Het verzoek tot aanwijzing dient schriftelijk bij de
inspecteur te worden ingediend. Het verzoek kan
betrekking hebben op alle, niet reeds wettelijk
aangewezen leveringen die aan bovenstaande voorwaarden
voldoen. Het is echter mogelijk, op sommige van deze
leveringen de individuele regeling toe te passen en
voor andere te opteren voor de globalisatie-regeling.
Het verzoek dient voorts betrekking te hebben op alle
leveringen van goederen van een bepaalde soort. Het is
niet mogelijk, goederen van dezelfde soort nu eens met
toepassing van de individuele regeling, dan weer met
toepassing van de globalisatie-regeling te verkopen.
Anders dan de kennisgeving, bedoeld in § 5, heeft het verzoek om een individuele aanwijzing eerst rechtsgevolg nadat het door de inspecteur is ingewilligd. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking. Het verzoek wordt slechts afgewezen, als niet is voldaan aan de voorwaarden voor individuele aanwijzing of als aan het begin van het eerstvolgende kalenderjaar minder dan vijf kalenderjaren verstreken zouden zijn na de ingangsdatum van een eerdere wederopzegging (zie hierna). Inwilliging van het verzoek heeft tot gevolg, dat de globalisatie-regeling met ingang van het kalenderjaar volgend op dat van het verzoek toegepast dient te worden. Zo nodig wordt aan de beschikking van de inspecteur terugwerkende kracht verleend.
Een individuele aanwijzing van de wederverkoper voor
toepassing van de globalisatie-regeling geldt tot
wederopzegging, doch voor ten minste vijf
kalenderjaren. Hoewel dat niet wettelijk is
voorgeschreven, verdient het aanbeveling
wederopzegging schriftelijk te doen geschieden. Een
wederopzegging kan betrekking hebben op alle
leveringen waarvoor een individuele aanwijzing
verkregen is, maar ook op een deel daarvan. In het
laatste geval blijft de aanwijzing ten aanzien van de
overige leveringen van kracht.
Ten gevolge van wederopzegging eindigt de
toepasselijkheid van de globalisatie-regeling met
ingang van een bij de wederopzegging aangegeven
kalenderjaar na de wederopzegging, dan wel, ingeval de
wederopzegging geen ingangsdatum vermeldt, met ingang
van het kalenderjaar volgend op de wederopzegging,
doch niet eerder dan nadat sedert de ingangsdatum van
de aanwijzing vijf kalenderjaren verstreken zijn. Na
het ingaan van een wederopzegging dienen eveneens vijf
kalenderjaren te verstrijken alvorens de
globalisatie-regeling opnieuw, krachtens een nieuwe
aanwijzing, kan worden toegepast.
4.7. § 7. Marge-verkopen
Bij toepassing van de globalisatie-regeling vormt de
bepaling van de margeverkopen het uitgangspunt van de
berekening van de maatstaf van heffing. Op grond van
artikel 28d van de Wet is het bedrag van de
margeverkopen gelijk aan de som van de vergoedingen
ter zake van de onder de margeregeling vallende
leveringen in het betreffende belastingtijdvak, voor
zover op deze leveringen de globalisatie-regeling van
toepassing is.
4.7.1. § 7.1. Relevante transacties
Bij de bepaling van de marge-verkopen dienen in
beginsel alle leveringen in aanmerking genomen te
worden, die betrekking hebben op
a. gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen of antiquiteiten welke op één van
de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen
door de wederverkoper verkregen zijn; of
b. kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen
of antiquiteiten ten aanzien waarvan de margeregeling
op grond van artikel 28c van de Wet krachtens
vergunning van toepassing is,
voor zover deze leveringen voor toepassing van de
globalisatie-regeling zijn aangewezen.
Leveringen ten aanzien waarvan de wederverkoper
gebruik maakt van zijn recht, de margeregeling buiten
toepassing te laten, dienen echter buiten aanmerking
te blijven. Dit brengt mee, dat de vergoedingen voor
de leveringen ter zake waarvan de wederverkoper -
bijvoorbeeld - een factuur heeft uitgereikt waarop de
belasting afzonderlijk is vermeld, niet tot de
marge-verkopen gerekend worden.
Leveringen van goederen die niet met het oog op
wederverkoop zijn verkregen dienen eveneens buiten
aanmerking te blijven, aangezien dergelijke leveringen
niet voor toepassing van de margeregeling in
aanmerking komen (zie hoofdstuk 3, § 2). De
vergoedingen ter zake van de leveringen van door de
wederverkoper gebezigde bedrijfsmiddelen behoren
derhalve niet tot de in aanmerking te nemen
marge-verkopen, ook niet als het daarbij gaat om een
gebruikt goed dat op een in artikel 28b, lid 2,
bedoelde wijze verkregen is.
Onder "leveringen" zijn te verstaan alle leveringen in
de zin van artikel 3 of artikel 3a van de Wet, voor
zover deze in Nederland worden verricht.
4.7.2. § 7.2. Bedragen
Op grond van artikel 8 van de Wet zijn de
"vergoedingen" voor de in aanmerking te nemen
leveringen al hetgeen de wederverkoper ter zake van
die leveringen in rekening brengt, dan wel, indien dat
meer is, hetgeen hij ter zake van die leveringen
ontvangt, een en ander exclusief de daarin begrepen
omzetbelasting over de winstmarge.
Met betrekking tot leveringen als bedoeld in artikel
3, lid 1, onderdeel g, of artikel 3a, lid 1, van de
Wet bedraagt de vergoeding het bedrag, exclusief
omzetbelasting, dat voor de goederen zou moeten worden
betaald indien deze op het tijdstip van de levering
zouden worden aangeschaft in de toestand waarin zij
zich op dat tijdstip bevinden. Het ontmoet geen
bezwaar, dat dit bedrag voor de toepassing van de
margeregeling wordt gesteld op het bedrag dat door de
wederverkoper ter zake van het goed is of moet worden
voldaan (de historische inkoopprijs).
4.7.3. § 7.3. Tijdvak van aangifte
Een redelijke toepassing van artikel 28d van de Wet
brengt in verband met de strekking van artikel 13 en
artikel 26 van de Wet mee dat met betrekking tot het
tijdvak waarin de vergoeding in aanmerking genomen
moet worden, afhankelijk van het voor de wederverkoper
van toepassing zijnde stelsel, als volgt gehandeld
wordt.
Ingeval de wederverkoper het factuurstelsel toepast,
worden de margeverkopen voor het totale bedrag van de
vergoeding in aanmerking genomen in het tijdvak waarin
de factuur wordt uitgereikt of uiterlijk uitgereikt
had moeten worden, dan wel, als de levering wordt
verricht aan een ander dan een ondernemer of
rechtspersoon, in het tijdvak waarin het goed geleverd
wordt. Ingeval sprake is van vooruitbetaling, worden
de vergoedingen echter in zoverre in aanmerking
genomen in het tijdvak waarin zij ontvangen worden.
Voor zover de vergoeding niet wordt ontvangen of wordt
terugbetaald, kan een beroep worden gedaan op artikel
29, lid 1, van de Wet (zie § 17).
Ingeval de wederverkoper het kasstelsel toepast,
worden de margeverkopen in aanmerking genomen voor
zover en in het tijdvak waarin de vergoeding ontvangen
wordt. Toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet
komt alsdan niet aan de orde.
4.8. § 8. Marge-inkopen
Bij toepassing van de globalisatie-regeling wordt de
maatstaf van heffing berekend door op de
marge-verkopen in het betreffende belastingtijdvak de
marge-inkopen in dat tijdvak in mindering te brengen.
Op grond van artikel 28d van de Wet is het bedrag van
de marge-inkopen gelijk aan de som van hetgeen in het
betreffende tijdvak door de wederverkoper is of moet
worden voldaan ter zake van leveringen of invoer van
goederen die bij hem voor toepassing van de
margeregeling in aanmerking komen, voor zover op de
leveringen van deze goederen door de wederverkoper de
globalisatie-regeling van toepassing is.
4.8.1. § 8.1. Relevante transacties
Bij de bepaling van de marge-inkopen dienen alle
leveringen in aanmerking genomen te worden, die
betrekking hebben op voor de verkoop bestemde
a. gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen of antiquiteiten welke op één van
de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen
door de wederverkoper verkregen zijn; of
b. kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen
of antiquiteiten ten aanzien waarvan de margeregeling
op grond van artikel 28c van de Wet krachtens
vergunning van toepassing is,
voor zover de leveringen van deze goederen bij
wederverkoop voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komen.
Het ontmoet geen bezwaar, dat bij de bepaling van de
marge-inkopen mede in aanmerking genomen worden de
leveringen van goederen die bestemd zijn om te worden
gesloopt, mits die goederen zijn aangewezen voor
toepassing van de globalisatie-regeling en voldaan is
aan de in hoofdstuk 3, § 15, gestelde voorwaarden voor
toepassing van de margeregeling op de door sloop
verkregen onderdelen. Laatstbedoelde voorwaarden
brengen mee, dat de marge-inkopen met overeenkomstige
toepassing van artikel 4c, lid 5, van de
Uitvoeringsbeschikking (zie § 13) moeten worden
gecorrigeerd, als na de sloop overblijvende restanten
en afvalstoffen met toepassing van de normale
BTW-regels geleverd worden. In dit verband worden oude
materialen en afvalstoffen die met toepassing van de
aanschrijving van 30 januari 1969, nr. D68/7703
(OB/BTW-73) worden verkocht geacht, met toepassing van
de normale BTW-regels geleverd te worden. Voorts
moeten de marge-inkopen worden gecorrigeerd als nog
bruikbare onderdelen met toepassing van de normale
BTW-regels geleverd worden, worden verwerkt in een
goed dat met toepassing van de normale BTW-regels
geleverd wordt, of worden gebezigd ten behoeve van een
dienst.
Leveringen van andere goederen die niet voor de
verkoop zijn bestemd, dienen bij de bepaling van de
marge-inkopen buiten aanmerking te blijven. De
bedragen die de wederverkoper voldoet ter zake van de
aanschaffing van bedrijfsmiddelen behoren derhalve
niet tot de marge-inkopen, ook niet als het daarbij
gaat om een gebruikt goed dat op een in artikel 28b,
lid 2, bedoelde wijze verkregen wordt.
Bij de bepaling van de marge-inkopen worden leveringen
die in een andere Lid-Staat zijn verricht slechts in
aanmerking genomen, voor zover de betreffende goederen
in verband met die leveringen naar Nederland worden
vervoerd. Leveringen in andere Lid-Staten van goederen
die niet naar Nederland worden vervoerd worden niet in
aanmerking genomen, aangezien de leveringen bij
wederverkoop van die goederen hier te lande niet
belastbaar zijn. Met betrekking tot goederen die
vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland worden
overgebracht in de zin van artikel 3a, lid 2, van de
Wet, wordt verwezen naar § 15.2.
4.8.2. § 8.2. Bedragen
Ten aanzien van de in aanmerking te nemen leveringen
worden de marge-inkopen gesteld op al hetgeen de
wederverkoper voor die leveringen heeft voldaan of
moet voldoen, met inbegrip van eventuele
omzetbelasting. Ingeval sprake is van invoer van in
§ 8.1 onder b bedoelde kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen of antiquiteiten, worden tevens in
aanmerking genomen de omzetbelasting en het
invoerrecht welke ter zake van de invoer verschuldigd
geworden zijn.
Teneinde te voorkomen dat, in strijd met de uit
artikel 4, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit blijkende
bedoeling van de wetgever, bij aankoop van een
personenauto of motorrijwiel vanuit een andere
Lid-Staat mede omzetbelasting geheven zou worden over
de alsdan verschuldigde belasting van personenauto's
en motorrijwielen (BPM), wordt goedgekeurd dat in
voorkomende gevallen mede tot de marge-inkopen
gerekend wordt de BPM die de wederverkoper in het
betreffende tijdvak op eigen naam en voor eigen
rekening heeft voldaan ter zake van personenauto's of
motorrijwielen die voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komen, mits deze
BPM, voor zover zij aan de afnemers wordt
doorberekend, tevens in de vergoeding (marge-verkopen)
begrepen wordt. Voor zover de wederverkoper de BPM
voor rekening van de afnemers voldoet, is sprake van
een zgn. doorlopende post, welke niet tot de
vergoeding behoort. Alsdan mag de BPM niet tot de
marge-inkopen gerekend worden. De BPM mag slechts in
aanmerking genomen worden in het tijdvak waarin zij
daadwerkelijk is voldaan. Niet van belang is derhalve,
wanneer de verschuldigdheid is ontstaan.
4.8.3. § 8.3. Tijdvak van aangifte
Op grond van artikel 28d van de Wet worden de
marge-inkopen in aanmerking genomen in het tijdvak
waarin de wederverkoper het door hem te betalen bedrag
verschuldigd geworden is, dat is het tijdvak waarin
het betreffende goed aan de wederverkoper geleverd
wordt dan wel ter zake van die levering een factuur
wordt uitgereikt. Voor zover vooruitbetaling
plaatsvindt, moeten de marge-inkopen echter in
aanmerking genomen worden in het tijdvak waarin de
betaling plaatsvindt.
Het ontmoet geen bezwaar dat wederverkopers die het
kasstelsel toepassen de marge-inkopen steeds in
aanmerking nemen voor zover en in het tijdvak waarin
het verschuldigde bedrag wordt betaald, mits terzake
een bestendige gedragslijn wordt gevolgd.
4.8.4. § 8.4. Vermindering wegens toepassing
normale BTW-regels
Bij de bepaling van de marge-inkopen wordt in eerste
instantie geen rekening gehouden met de mogelijkheid
dat de wederverkoper gebruik maakt van zijn recht, de
margeregeling buiten toepassing te laten. Ingeval de
wederverkoper van dat recht gebruik maakt, dienen de
marge-inkopen overeenkomstig het bepaalde in artikel
4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking verminderd te
worden in het tijdvak waarin de betreffende goederen
door hem geleverd worden. Daarbij is niet van belang,
wanneer de betreffende goederen door de wederverkoper
verkregen zijn. Voor de wijze waarop de vermindering
moet worden berekend, wordt verwezen naar § 13.
4.9. § 9. Verschuldigde belasting
De belasting welke de wederverkoper verschuldigd is
ter zake van de leveringen die voor toepassing van de
globalisatie-regeling zijn aangewezen, is de bruto
winstmarge, zijnde het verschil tussen de
marge-verkopen inclusief omzetbelasting en de
marge-inkopen, vermenigvuldigd met 19/119
onderscheidenlijk 6/106.
Ingeval de winstmarge negatief is, wordt de
verschuldigde belasting gesteld op nihil. Een
negatieve winstmarge leidt niet tot een recht op
teruggaaf, noch tot verrekening met de belasting die
ter zake van leveringen onder het andere tarief of uit
andere hoofde verschuldigd is. Zie voor de
mogelijkheid om een negatieve winstmarge te verrekenen
met de winstmarge over het volgende tijdvak § 12.
4.10. § 10. Jaarglobalisatie
Op grond van artikel 4c, lid 7, van de
Uitvoeringsbeschikking vindt na afloop van elk
kalenderjaar per tariefgroep een berekening plaats van
het jaarsaldo over het voorafgaande jaar, dat is het
verschil tussen de totale margeverkopen en de totale
marge-inkopen over dat jaar. Vervolgens wordt aan de
hand van de jaarsaldi de belasting berekend, welke de
wederverkoper in totaal verschuldigd is ter zake van
de in het voorafgaande jaar met toepassing van de
globalisatie-regeling verrichte leveringen. Deze
belasting bedraagt per tariefgroep ten minste nihil.
Een negatief jaarsaldo voor de ene tariefgroep wordt
derhalve niet verrekend met een positief jaarsaldo
voor de andere.
Ingeval de belasting die de wederverkoper over de
jaarsaldi verschuldigd is minder bedraagt dan het
bedrag dat in het voorafgaande jaar over de
winstmarges verschuldigd geworden is, wordt het
verschil op verzoek aan de wederverkoper teruggegeven.
Aangezien de over de jaarsaldi verschuldigde belasting
ten minste op nihil wordt gesteld, kan de
wederverkoper nimmer aanspraak maken op een grotere
teruggaaf dan het totale bedrag dat in het
voorafgaande kalenderjaar over de winstmarges
verschuldigd geworden is. Zie voor de mogelijkheid om
negatieve jaarsaldi te verrekenen met de jaarsaldi
over het volgende jaar § 12.
Voorbeeld 1
Winstmarge Winstmarge 6%OB
19% (incl. (incl. OB)
OB)
---
Kwartaal 1 14.280 2.120 2.400
Kwartaal 2 -17.85 2.650 150
Kwartaal 3 7.140 -3.710 1.140
Kwartaal 4 11.900 -1.590 1.900
Jaarsaldi 15.470 -530 5.590
Verschuldig e
omzetbelast2.470 +0 =2.470
Teruggaaf 3.120
Geen verrekening van het negatieve jaarsaldo à 6% met
het positieve jaarsaldo à 19%. Het eerstgenoemde
jaarsaldo wordt wel verrekend met het jaarsaldo à 6%
in het volgende jaar (zie § 12).
Voorbeeld 2
Winstmarge Winstmarge 6%OB
19% (incl. (incl. OB)
OB)
---
Kwartaal 1 11.900 2.650 2.050
Kwartaal 2 -16.66 -3.180 0
Kwartaal 3 9.520 -2.120 1.520
Kwartaal 4 -5.950 1.590 90
Jaarsaldi -1.190 -1.060 3.660
Verschuldig e
Omzetbelast0ng + 0 = 0
Teruggaaf 3.660
De negatieve jaarsaldi worden verrekend in het kader
van de jaarglobalisatie over het volgende kalenderjaar
(zie § 12).
Een verzoek om teruggaaf op grond van de
jaarglobalisatie dient te worden gedaan bij de eerste
aangifte over het volgende kalenderjaar, en wel door
het bedrag waarvoor teruggaaf wordt gevraagd aan te
geven onder rubriek 6b (verzoek wegens herrekening en
andere correcties). Het verzoek dient te worden
gemotiveerd door middel van een gespecificeerde
berekening van de jaarsaldi over het jaar waarop het
betrekking heeft. Ingeval uit die berekening blijkt
dat één van de jaarsaldi negatief is, wordt het
verzoek tevens aangemerkt als een verzoek om
vaststelling van het betreffende jaarsaldo (zie
§ 12.2). Als de wederverkoper geen aanspraak maakt op
teruggaaf of op vaststelling van een negatief
jaarsaldo, kan het verzoek achterwege gelaten worden.
4.11. § 11. Begin- en eindvoorraden
Op grond van artikel 28d van de Wet komen bij de
vaststelling van de winstmarge alleen daadwerkelijk in
het betreffende tijdvak gedane inkopen voor aftrek in
aanmerking. Dit brengt mee, dat geen rekening gehouden
dient te worden met inkopen die vóór dat tijdvak
hebben plaatsgevonden, ook niet indien de wederverkoop
van de betreffende goederen in dat tijdvak heeft
plaatsgevonden. Anderzijds dienen inkopen die
betrekking hebben op goederen die pas ná het tijdvak
worden verkocht niet op de marge-inkopen in mindering
gebracht te worden.
Gelet op het vorenstaande dienen de marge-inkopen per
belastingtijdvak bepaald te worden zonder rekening te
houden met begin- en eindvoorraden. Hetzelfde geldt
voor de jaarglobalisatie. Veranderingen in de omvang
van de voorraden hebben derhalve geen invloed op de
verschuldigde belasting.
4.12. § 12. Carry-forward
Met ingang van 1 januari 1996 worden negatieve
winstmarges per belastingtijdvak verrekend met
winstmarges over het eerstvolgende tijdvak binnen
hetzelfde kalenderjaar (verrekening per tijdvak).
Voorts worden negatieve jaarsaldi verrekend met
jaarsaldi over latere jaren (verrekening per jaar). Op
grond van artikel II, lid 2, van de Regeling van
27 september 1995, nr. WV 95/634, Stcrt. 1995, 189, is
laatstgenoemde verrekening voor het eerst van
toepassing op een negatief jaarsaldo over het jaar
1996. Negatieve jaarsaldi over het jaar 1995 komen
derhalve niet voor verrekening in aanmerking. Beide
vormen van verrekening gelden uitsluitend voor
ondernemers die de globalisatie-regeling toepassen.
4.12.1. § 12.1. Verrekening per tijdvak
Als de winstmarge over een belastingtijdvak negatief
is, wordt zij op grond van artikel 4c, lid 6, van de
Uitvoeringsbeschikking verrekend met de winstmarge
over het volgende tijdvak, indien dat tijdvak in
hetzelfde kalenderjaar gelegen is. Deze verrekening
geschiedt per tariefgroep. Het is dus niet mogelijk,
een negatieve winstmarge onder het ene tarief te
verrekenen met een winstmarge onder het andere tarief.
Voorts is het niet mogelijk, een negatieve winstmarge
over het laatste tijdvak van het jaar te verrekenen
met de winstmarge over het eerste tijdvak van het
volgende jaar.
Voorbeeld 1
Een wederverkoper verricht in het derde tijdvak
marge-verkopen onder het algemene tarief tot een
bedrag van 2.500. De marge-inkopen in dat tijdvak
bedragen 1.660. De bruto winstmarge over het vorige
tijdvak was 245 negatief.
Uitwerking:
Marge-verkopen 2.500
Marge-inkopen 1.660
840
Af: negatieve marge 245
vorig tijdvak
Bruto winstmarge 595
Verschuldigde
omzetbelasting
19/119 x 595 = 95
Voorbeeld 2
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat de
marge-inkopen nu 3.000 bedragen.
Uitwerking:
Marge-verkopen 2.500
Marge-inkopen 3.000
-
500
Af: negatieve marge 245
vorig tijdvak
Bruto winstmarge -
745
Verschuldigde 0
omzetbelasting
Er kan geen aanspraak worden gemaakt op teruggaaf van
belasting. Aangezien het tijdvak niet het laatste
tijdvak van het kalenderjaar is, wordt de negatieve
bruto winstmarge van 745 verrekend met de bruto
winstmarge over het volgende tijdvak.
Voor de verrekening per tijdvak is geen beschikking
vereist.
4.12.2. § 12.2. Verrekening per jaar
Als het jaarsaldo bij jaarglobalisatie negatief is,
wordt het op grond van artikel 4c, leden 7 en 8, van
de Uitvoeringsbeschikking verrekend met het jaarsaldo
over het volgende jaar. Deze verrekening geschiedt per
tariefgroep. Het is dus niet mogelijk, een negatief
jaarsaldo onder het ene tarief te verrekenen met een
jaarsaldo onder het andere tarief.
De verrekening geschiedt door de in het kader van de
jaarglobalisatie in aanmerking te nemen marge-inkopen
te verhogen met het bedrag van het negatieve jaarsaldo
over het voorafgaande jaar. Indien daardoor een
negatief jaarsaldo ontstaat of indien een negatief
jaarsaldo daardoor groter wordt, kan het totale
negatieve jaarsaldo - dus met inbegrip van het in
aanmerking genomen negatieve jaarsaldo over het
voorafgaande jaar - worden verrekend in het volgende
jaar, uiteraard mits in dat jaar de
globalisatie-regeling wordt toegepast. Negatieve
jaarsaldi kunnen derhalve in beginsel onbeperkt worden
voortgewenteld.
Voorbeeld
Marge-verkopMarge-inkopeWinstmarge OB
(incl. OB) (incl. OB) (incl. OB)
---
Jaar 1 9.520 14.280 -4.760 0
Jaar 2 16.660 13.090
Negatief jaar-
saldo jaar 1 4.760
16.660 17.850 -1.190 0
Jaar 3 14.875 13.090
Negatief jaar-
saldo jaar 2 1.190
14.875 14.280 595 95
Het voor verrekening in aanmerking komende bedrag (het
negatieve jaarsaldo) wordt op verzoek bij beschikking
vastgesteld in het kader van de jaarglobalisatie over
het voorafgaande kalenderjaar. Het verzoek om
vaststelling van een negatief jaarsaldo dient te
worden gedaan bij de eerste aangifte over het volgende
kalenderjaar. Ingeval tevens aanspraak wordt gemaakt
op teruggaaf op grond van de jaarglobalisatie, wordt
het daartoe strekkende verzoek tevens aangemerkt als
een verzoek om vaststelling van een negatief
jaarsaldo, als uit de bij het verzoek behorende
berekening blijkt dat één van de jaarsaldi negatief is
(zie § 10). Ingeval geen aanspraak wordt gemaakt op
teruggaaf op grond van de jaarglobalisatie, wordt een
negatief jaarsaldo alleen vastgesteld als daar
uitdrukkelijk om wordt verzocht. Het verzoek dient
alsdan te worden gemotiveerd door middel van een
gespecificeerde berekening van het betreffende
jaarsaldo.
Op grond van artikel 4c, lid 7, van de
Uitvoeringsbeschikking komen alleen negatieve
jaarsaldi over het voorafgaande kalenderjaar voor
verrekening in aanmerking. Dit brengt mee dat geen
verrekening plaatsvindt, als over het voorafgaande
kalenderjaar geen negatief jaarsaldo is vastgesteld.
In dat geval vindt ook geen verrekening plaats van
negatieve jaarsaldi over eerdere jaren, ongeacht of
die jaarsaldi bij beschikking zijn vastgesteld. Het
ontmoet overigens geen bezwaar, dat een verzoek om
vaststelling van een negatief jaarsaldo met
overeenkomstige toepassing van het besluit van
25 maart 1991, nr. DB89/735, ambtshalve wordt
ingewilligd ingeval het verzoek te laat, doch binnen
de in evengenoemd besluit gestelde termijn wordt
ingediend en bij tijdige indiening voor inwilliging in
aanmerking gekomen zou zijn.
De omstandigheid dat alleen negatieve jaarsaldi over
het voorafgaande jaar in aanmerking genomen worden,
brengt voorts mee dat verrekening achterwege blijft,
als in het voorafgaande jaar de individuele regeling
is toegepast. In voorkomende gevallen komen ook
onverrekend gebleven negatieve saldi uit eerdere jaren
niet voor verrekening in aanmerking.
4.13. § 13. Correctie bij toepassing normale
BTW-regels
Op grond van artikel 28f, lid 1, van de Wet hebben
wederverkopers ten aanzien van de goederen waarop in
beginsel de margeregeling van toepassing is het recht,
de margeregeling buiten toepassing te laten en de
normale BTW-regels toe te passen. Van dat recht wordt
gebruik gemaakt, als de toepassing van de normale
BTW-regels blijkt uit de ter zake van de levering
uitgereikte factuur, dan wel - ingeval de afnemer geen
ondernemer of rechtspersoon is en facturering
achterwege gelaten wordt - uit de wijze waarop de
levering in de administratie is verwerkt (zie
hoofdstuk 3, § 8).
Ingeval de wederverkoper van evenbedoeld recht gebruik
maakt, dienen de marge-inkopen op grond van artikel
4c, lid 5, van de Uitvoeringsbeschikking verminderd te
worden. De vermindering dient plaats te vinden in het
belastingtijdvak waarin het betreffende goed door de
wederverkoper geleverd wordt, en bedraagt
a. het bedrag dat eerder bij de berekening van de
winstmarge per tijdvak van aangifte ter zake van het
betreffende goed in aanmerking is genomen; of
b. ingeval het in onderdeel a bedoelde bedrag niet
bekend is, het bedrag van de vergoeding voor het
betreffende goed, verminderd met een forfaitair vast
te stellen brutowinst.
Voor de correctie op de marge-inkopen dient derhalve
in beginsel uitgegaan te worden van het bedrag dat bij
de bepaling van de marge-inkopen ter zake van het
betreffende goed in aanmerking genomen is. Daarbij is
niet van belang, of het goed in het tijdvak van
wederverkoop, dan wel in een eerder tijdvak is
ingekocht. De correctie dient derhalve ook toegepast
te worden, als het goed wordt wederverkocht in het
tijdvak waarin het is ingekocht.
Ingeval niet kan worden vastgesteld, welk bedrag bij
de bepaling van de marge-inkopen ter zake van het
betreffende goed in aanmerking genomen is, wordt de
correctie berekend aan de hand van de onder b bedoelde
methode. Deze methode is gebaseerd op de gedachte, dat
de in aanmerking genomen inkoopprijs benaderd kan
worden aan de hand van de vergoeding bij wederverkoop
en het gemiddelde brutowinstpercentage op de goederen
waarop de globalisatie-regeling van toepassing is.
De onder b bedoelde brutowinst wordt forfaitair
vastgesteld door de vergoeding bij wederverkoop te
vermenigvuldigen met het jaarsaldo over het
voorafgaande kalenderjaar, gedeeld door de som van de
marge-verkopen over dat jaar. Daarbij wordt het
jaarsaldo over het voorafgaande kalenderjaar bepaald
zonder rekening te houden met een eventueel negatief
jaarsaldo over het jaar daarvoor.
Voorbeeld
In het voorafgaande jaar bedroegen de marge-verkopen
in totaal 4.000 en de marge-inkopen 3.000. Het
jaarsaldo over het voorafgaande jaar bedroeg derhalve
vóór eventuele toepassing van de
carry-forward-regeling 1.000. Als in enig tijdvak voor
200 (exclusief omzetbelasting) met afzonderlijke
vermelding van omzetbelasting wordt gefactureerd ter
zake van goederen die bij de bepaling van de
marge-inkopen in aanmerking genomen zijn, wordt de
brutowinst gesteld op
1.000
------x 200 = 50
4.000
De marge-inkopen dienen derhalve in het betreffende
tijdvak verminderd te worden met 200 - 50 = 150.
Als de correctie moet worden berekend in het eerste jaar waarin de wederverkoper de globalisatie-regeling toepast, wordt de onder b bedoelde brutowinst vastgesteld door de vergoeding bij wederverkoop te vermenigvuldigen met de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak, gedeeld door de marge-verkopen in dat tijdvak. Daarbij wordt de winstmarge over het voorafgaande belastingtijdvak bepaald zonder rekening te houden met een eventuele negatieve winstmarge over het tijdvak daarvoor.
Bij de berekening van bovenbedoelde forfaitaire brutowinst dient uitgegaan te worden van de gegevens die betrekking hebben op de tariefgroep waartoe het goed behoort, waarvoor de correctie berekend wordt. Deze gegevens zijn te ontlenen aan de berekening die aan de jaarglobalisatie over het voorafgaande kalenderjaar, respectievelijk de aangifte over het voorafgaande belastingtijdvak ten grondslag ligt.
4.14. § 14. Intracommunautaire transacties
Als een goed dat voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader
van een intracommunautaire verkoop naar een andere
Lid-Staat wordt vervoerd, zal de levering in beginsel
met toepassing van de margeregeling in de heffing
betrokken worden. Aangezien de intracommunautaire
verwerving in de andere Lid-Staat dientengevolge op
grond van artikel 26 bis, D, onder b, van de Zesde
richtlijn niet aan de belastingheffing onderworpen is,
kan het goed niet met toepassing van het nultarief
geleverd worden (zie Tabel II, post a 6). Een en ander
betekent, dat de globalisatie-regeling op gelijke
wijze van toepassing is op intracommunautaire
leveringen als op binnenlandse leveringen, zodat de
vergoedingen terzake bij de bepaling van de
marge-verkopen in aanmerking genomen moeten worden.
De wederverkoper heeft echter de mogelijkheid om de
normale regels met betrekking tot intracommunautaire
transacties toe te passen, namelijk door er
uitdrukkelijk voor te kiezen de margeregeling buiten
toepassing te laten. Die keuze dient dan wel te
blijken uit de factuur, dan wel - als de afnemer geen
ondernemer of rechtspersoon is en facturering
achterwege gelaten wordt - uit de wijze waarop de
levering in de administratie is verwerkt (zie
hoofdstuk 3, § 8). Als de wederverkoper van deze
mogelijkheid gebruik maakt, blijft de vergoeding ter
zake van de levering bij de bepaling van de
marge-verkopen buiten aanmerking en dienen de
marge-inkopen overeenkomstig het bepaalde in § 13
gecorrigeerd te worden.
Goederen die in het kader van een intracommunautaire
inkoop vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland
worden vervoerd, worden ten aanzien van de
globalisatie-regeling op gelijke wijze in de heffing
betrokken als binnenlandse inkopen. Dit betekent dat
de leveringen van deze goederen, voor zover voldaan is
aan de voorwaarden voor toepassing van de
margeregeling en de goederen voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komen, in
aanmerking genomen worden bij de bepaling van de
marge-inkopen.
4.15. § 15. Intracommunautaire overbrenging
4.15.1. § 15.1. Overbrenging naar een andere
Lid-Staat
Als een goed dat voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader
van een overbrenging in de zin van artikel 3a, lid 2,
van de Wet naar een andere Lid-Staat wordt vervoerd,
is op grond van het eerste lid van evengenoemd
wetsartikel sprake van een levering, welke met
toepassing van de margeregeling in de heffing
betrokken dient te worden. Aangezien de
intracommunautaire verwerving in de andere Lid-Staat
dientengevolge op grond van artikel 26 bis, D, onder
b, van de Zesde richtlijn niet aan de belastingheffing
onderworpen is, kan het goed niet met toepassing van
het nultarief worden overgebracht (zie Tabel II, post
a 6).
Een en ander betekent, dat de globalisatie-regeling op
gelijke wijze van toepassing is op intracommunautaire
overbrengingen als op binnenlandse leveringen. De
vergoedingen ter zake van deze overbrengingen (zie
§ 7.2) worden derhalve bij de bepaling van de
marge-verkopen in aanmerking genomen. Het ontmoet geen
bezwaar, dat deze vergoedingen worden gesteld op het
bedrag dat de wederverkoper ter zake van de
betreffende goederen moet of heeft moeten voldoen.
4.15.2. § 15.2. Overbrenging naar Nederland
Als een goed dat voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader
van een overbrenging in de zin van artikel 3a, lid 2,
van de Wet vanuit een andere Lid-Staat naar Nederland
wordt vervoerd, is op grond van artikel 28 bis, lid 5,
onderdeel b, van de Zesde richtlijn sprake van een
levering in de andere Lid-Staat, welke aldaar met
toepassing van de margeregeling in de heffing
betrokken dient te worden. Dit brengt mee, dat ten
aanzien van de levering bij wederverkoop van het goed
de globalisatie-regeling van toepassing is.
Teneinde dubbele heffing te voorkomen ontmoet het geen
bezwaar, dat in voorkomende gevallen mede als
marge-inkoop in aanmerking wordt genomen het bedrag
dat voor het goed zou moeten worden betaald, met
inbegrip van eventuele omzetbelasting, indien het op
het tijdstip van de overbrenging zou worden
aangeschaft in de toestand waarin het zich op dat
tijdstip bevindt. Evenbedoeld bedrag kan worden
gesteld op het bedrag dat de wederverkoper ter zake
van het goed moet of heeft moeten voldoen (de
historische inkoopprijs), mits dat bedrag aan de hand
van boeken en bescheiden aannemelijk gemaakt kan
worden.
4.16. § 16. In- en uitvoer
De margeregeling is in beginsel niet van toepassing op
goederen die door de wederverkoper of in het kader van
de aan hem verrichte levering zijn ingevoerd. Dit
brengt mee, dat deze goederen ook niet voor toepassing
van de globalisatie-regeling in aanmerking komen. Een
en ander is slechts anders ten aanzien van
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten. Zie hoofdstuk 5.
Als een goed dat voor toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking komt in het kader
van de wederverkoop wordt uitgevoerd uit de
Gemeenschap of wordt gebracht onder het stelsel van
douane-entrepots op basis van artikel 98, lid 1, onder
b, van het Communautair douanewetboek, is de
globalisatie-regeling in beginsel onverkort van
toepassing. Aangezien de levering is onderworpen aan
het nultarief, ontmoet het evenwel geen bezwaar dat de
vergoeding terzake niet in aanmerking genomen wordt
bij de bepaling van de marge-verkopen, maar wordt
aangegeven onder rubriek 3a (leveringen buiten de EG).
De omstandigheid dat het nultarief van toepassing is
brengt voorts op grond van artikel 4c, lid 5, van de
Uitvoeringsbeschikking mee, dat de marge-inkopen op
dezelfde wijze verminderd moeten worden als wanneer de
goederen onder de normale BTW-regels verkocht zouden
zijn. Zie daarvoor § 13.
4.17. § 17. Toepassing artikel 29
Op grond van artikel 29 van de Wet wordt op verzoek
teruggaaf verleend van de ter zake van de leveringen
verschuldigd geworden belasting, voor zover de
vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen, dan
wel wordt terugbetaald omdat een vermindering van de
vergoeding is verleend of omdat de goederen in
ongebruikte staat zijn teruggenomen.
In dit verband geldt dat een goed in ongebruikte staat
wordt teruggenomen, als het wordt teruggenomen
alvorens het door de afnemer in gebruik genomen is.
Daarbij is niet van belang, of het goed al dan niet
"gebruikt" is in de zin van artikel 2a, lid 1,
onderdeel l, van de Wet. Ook "gebruikte goederen" in
de zin van de Wet kunnen derhalve in ongebruikte staat
worden teruggenomen.
Artikel 29 van de Wet brengt bij toepassing van de
globalisatie-regeling niet zonder meer mee, dat de
teruggaaf waarop de wederverkoper in voorkomende
gevallen aanspraak kan maken overeenkomt met de
belasting die hij bij toepassing van de normale
BTW-regels over het niet ontvangen c.q. terugbetaalde
gedeelte van de vergoeding verschuldigd geweest zou
zijn. De wederverkoper kan immers slechts aanspraak
maken op teruggaaf, voor zover in de niet ontvangen
c.q. terugbetaalde vergoeding belasting begrepen is.
Het laatste is afhankelijk van de omvang van de
winstmarge over het tijdvak, waarin de vergoeding in
aanmerking genomen is. Teneinde de omvang van de terug
te geven belasting vast te stellen, dient derhalve een
herrekening plaats te vinden van de winstmarge over
het tijdvak waarin het betreffende goed geleverd is.
Een aanspraak op teruggaaf ingevolge de onderhavige
wetsbepaling heeft voorts in die zin consequenties
voor de jaarglobalisatie over het jaar van levering,
dat bij die jaarglobalisatie rekening gehouden dient
te worden met, enerzijds, de omstandigheid dat minder
ontvangen is dan bij de bepaling van de marge-verkopen
in aanmerking genomen is, en anderzijds de
vermindering van de verschuldigde belasting ingevolge
de aanspraak op teruggaaf. Dit betekent dat de
jaarglobalisatie in beginsel telkens herrekend moet
worden, als een verzoek om teruggaaf wordt gedaan dat
betrekking heeft op een goed dat in een vorig
kalenderjaar geleverd is.
Gelet op de hieruit voortvloeiende problemen, alsmede
op de veelal bestaande praktische onmogelijkheid om
vast te stellen in welk tijdvak het betreffende goed
geleverd is, wordt goedgekeurd dat bij toepassing van
het factuurstelsel als volgt gehandeld wordt:
1. De winstmarge per tijdvak wordt aangegeven op
basis van de totale vergoedingen ter zake van de in
het betreffende tijdvak verrichte marge-verkopen,
ongeacht in hoeverre deze daadwerkelijk ontvangen
worden.
2. Ingeval in enig tijdvak
a. komt vast te staan dat vergoedingen, welke bij de
bepaling van de marge-verkopen in aanmerking genomen
zijn of worden, niet zijn en niet zullen worden
ontvangen, of
b. vergoedingen, welke bij de bepaling van
de marge-verkopen in aanmerking genomen zijn of
worden, geheel of gedeeltelijk worden terugbetaald
omdat een vermindering van de vergoeding is verleend
of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn
teruggenomen,
wordt de winstmarge over dat tijdvak op verzoek van de
wederverkoper door de inspecteur verminderd met de
niet ontvangen c.q. terugbetaalde bedragen.
Voor zover de over de aldus verminderde winstmarge
verschuldigde belasting minder bedraagt dan de
belasting welke over de (onverminderde) winstmarge is
aangegeven, wordt het verschil teruggegeven. Indien en
voor zover de winstmarge negatief is of ten gevolge
van de vermindering negatief wordt, vindt geen
teruggaaf plaats.
3. Bij de jaarglobalisatie wordt uitgegaan van de
overeenkomstig punt 2 verminderde winstmarges. De
onder punt 2 bedoelde teruggaven worden in mindering
gebracht op de teruggaaf welke op grond van de
jaarglobalisatie wordt verleend.
Deze bepalingen kunnen worden toegepast onder de
voorwaarde, dat de wederverkoper niet op enige andere
wijze aanspraak maakt op teruggaaf ter zake van de
onderhavige vergoedingen. Een en ander betreft
uiteraard alleen leveringen die onder de
globalisatie-regeling vallen. Ten aanzien van andere
prestaties blijft artikel 29 van de Wet onverkort van
toepassing.
Voorbeeld
In de loop van een jaar doen zich de volgende feiten
voor:
Winstmarge vóór Niet ontvangen/
vermindering (incl. terugbetaalde
OB) bedragen
---
Kwartaal 1 11.900 1.785
Kwartaal 2 2.380 2.975
Kwartaal 3 16.660 2.380
Kwartaal 4 -5.950 1.190
Uitwerking:
Per kwartaal wordt de winstmarge aangegeven zonder
rekening te houden met de niet ontvangen/terugbetaalde
bedragen. De daarover verschuldigde omzetbelasting
wordt op aangifte voldaan. Tevens wordt een verzoek om
teruggaaf gedaan op grond van een verminderde
winstmarge, die wordt berekend door de niet
ontvangen/terugbetaalde bedragen af te trekken van de
winstmarge inclusief omzetbelasting. Het bedrag van de
teruggaaf is telkens het verschil tussen de aangegeven
omzetbelasting en de omzetbelasting over de
verminderde winstmarge.
WinstmargeOB op Verminderde Teruggaaf
(incl. OB)aangifte winstmarge
(incl. OB)
---
Kwartaal 11.90 1.900 10.115 285
1
Kwartaal 2.380 380 - 595 380
2
Kwartaal 16.66 2.660 14.280 380
3
Kwartaal -5.95 0 - 0
4 7.140
Jaarsaldo 24.99 4.940 16.660 1.045
Bij de jaarglobalisatie wordt de over het gehele jaar verschuldigde omzetbelasting berekend op basis van het totaal van de verminderde winstmarges. Het verschil tussen dat belastingbedrag en hetgeen op aangifte is voldaan, wordt op verzoek teruggegeven, voor zover dat verschil het bedrag overtreft dat reeds op basis van artikel 29 van de Wet teruggegeven is.
Totaal OB op aangifte 4.940
Verschuldigde OB: 19/119 2.660
x 16.660 =
2.280
Reeds verleende 1.045
teruggaven art. 29
Teruggaaf 1.235
jaarglobalisatie
Ingeval de wederverkoper het kasstelsel toepast, komt
het vorenstaande niet voor toepassing in aanmerking,
aangezien de belasting alsdan slechts wordt berekend
over de daadwerkelijk ontvangen bedragen.
4.18. § 18. Stelselwijziging
De wederverkoper heeft in beginsel de mogelijkheid,
over te gaan van toepassing van de individuele
regeling op toepassing van de globalisatieregeling en
omgekeerd (zie § 5 en 6). Deze stelselwijzigingen
hebben geen gevolgen voor de toepassing van de
globalisatie-regeling in de periode waarin deze van
toepassing is. In het bijzonder dient in beide
gevallen bij de bepaling van de marge-inkopen over de
tijdvakken waarin de globalisatie-regeling wordt
toegepast, geen rekening gehouden te worden met de
voorraad op het tijdstip van de stelselwijziging.
4.19. § 19. Overdracht of overgang van een
onderneming
Op grond van artikel 31 van de Wet dient de
globalisatie-regeling in geval van overdracht van een
onderneming of een deel daarvan door beide partijen
toegepast te worden over het gedeelte van het
kalenderjaar waarin de onderneming voor hun rekening
gedreven is, waarbij de overdracht van de onderneming
buiten beschouwing dient te blijven. Dit betekent, dat
als volgt gehandeld dient te worden.
1. De overdragende partij (hierna: de verkoper)
voldoet in het kader van de margeregeling over de
periode voorafgaande aan de overdracht omzetbelasting
over het verschil tussen de marge-verkopen en de
marge-inkopen in die periode. Hetzelfde geldt voor de
overnemende partij (hierna: de koper) ten aanzien van
de periode vanaf de overdracht.
2. De goederen die in het kader van de overdracht
van de onderneming worden overgedragen, worden bij de
verkoper en de koper niet als marge-verkopen
onderscheidenlijk marge-inkopen in aanmerking genomen.
3. Na afloop van het kalenderjaar waarin de
overdracht van de onderneming heeft plaatsgevonden,
passen verkoper en koper elk de jaarglobalisatie,
bedoeld in § 10, toe op de marge-verkopen en de
marge-inkopen die zij met inachtneming van het onder
de punten 1 en 2 gestelde in aanmerking hebben kunnen
nemen.
De verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 6, van de
Uitvoeringsbeschikking (verrekening per tijdvak), kan
door beide partijen slechts worden toegepast ten
aanzien van negatieve winstmarges die in de eigen
bedrijfsuitoefening zijn ontstaan. Een negatieve
winstmarge die (bij de verkoper) is ontstaan over een
periode voorafgaande aan de overdracht komt derhalve
bij de koper niet voor verrekening in aanmerking.
Hetzelfde geldt, mutatis mutandis, voor de
verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 7, tweede
volzin, van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per
jaar). Een negatief jaarsaldo dat is ontstaan bij de
verkoper komt derhalve bij de koper niet voor
verrekening in aanmerking. Dit geldt zowel voor een
negatief jaarsaldo uit het voorafgaande jaar, als voor
een negatief saldo over de aan de overdracht
voorafgaande periode van het jaar.
Met betrekking tot het recht om af te zien van
globalisatie en de mogelijkheid om voor globalisatie
te worden aangewezen (zie § 5 en § 6) wordt de koper
op grond van artikel 8, lid 2, van de
Uitvoeringsbeschikking niet geacht, in de plaats van
de verkoper getreden te zijn. Dit betekent dat de
koper ten aanzien van het toe te passen stelsel -
individuele regeling of globalisatie - niet gebonden
is aan de keuze die terzake door de verkoper is
gemaakt. Ingeval de koper nog niet eerder de
margeregeling heeft toegepast, heeft hij derhalve een
eigen keuzerecht. Dit recht kan worden uitgeoefend met
ingang van de datum van overdracht, mits de
kennisgeving onderscheidenlijk het verzoek aan de
inspecteur vóór of binnen een redelijke termijn na de
overdracht wordt ingediend. Ingeval de koper reeds een
andere onderneming drijft waarin de margeregeling
wordt toegepast, is hij gehouden het voor die
onderneming van toepassing zijnde stelsel ook in de
overgenomen onderneming toe te passen.
Het vorenstaande geldt ook bij inbreng van een onderneming of een deel daarvan in een vennootschap.
4.20. § 20. Fiscale eenheid
Het onder § 19 gestelde met betrekking tot de
overdracht van een onderneming waarop artikel 31 van
de Wet van toepassing is, geldt mutatis mutandis ook
voor de vorming of beëindiging van een fiscale eenheid
als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet, alsmede
voor de toetreding tot of uittreding uit een
dergelijke eenheid, met dien verstande, dat in geval
van vorming van of toetreding tot een fiscale eenheid
- de jaarglobalisatie, bedoeld in § 10, over het
jaar van de voeging uitsluitend wordt toegepast door
de fiscale eenheid; bij deze jaarglobalisatie worden
de vóór het tijdstip van voeging verrichte
marge-inkopen en marge-verkopen van de onderdelen
waaruit de fiscale eenheid is gevormd of die tot haar
zijn toegetreden, aan de fiscale eenheid toegerekend;
- de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 6,
van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per
tijdvak) door de fiscale eenheid mede kan worden
toegepast ten aanzien van negatieve winstmarges die
zijn ontstaan in de bedrijfsuitoefening van onderdelen
waaruit de fiscale eenheid is gevormd of die tot haar
zijn toegetreden, voor zover die negatieve winstmarges
op het tijdstip van de voeging nog voor verrekening in
aanmerking kwamen;
- de verrekening, bedoeld in artikel 4c, lid 7,
van de Uitvoeringsbeschikking (verrekening per jaar)
door de fiscale eenheid mede kan worden toegepast ten
aanzien van negatieve jaarsaldi die zijn ontstaan in
de bedrijfsuitoefening van onderdelen waaruit de
fiscale eenheid is gevormd of die tot haar zijn
toegetreden, voor zover die negatieve jaarsaldi op het
tijdstip van de voeging nog voor verrekening in
aanmerking kwamen.
In geval van uittreding uit een fiscale eenheid, kan
het uitgetreden onderdeel de jaarglobalisatie slechts
toepassen op de marge-verkopen en de marge-inkopen
over de periode na het tijdstip van de ontvoeging.
Voorts kan het uitgetreden onderdeel de verrekening,
bedoeld in artikel 4c, lid 6 en lid 7, van de
Uitvoeringsbeschikking, slechts toepassen op negatieve
winstmarges en negatieve jaarsaldi die na het tijdstip
van de ontvoeging in de eigen bedrijfsuitoefening zijn
ontstaan. Een en ander geldt eveneens in geval van
beëindiging van een fiscale eenheid.
Met betrekking tot de stelselkeuze - individuele
regeling of globalisatie - kan in aanvulling op § 19
nog het volgende worden opgemerkt.
Aangezien een fiscale eenheid voor de omzetbelasting
wordt aangemerkt als één ondernemer, dient in alle
onderdelen van de eenheid in beginsel hetzelfde
stelsel toegepast te worden. Slechts als toepassing
van hetzelfde stelsel op grond van artikel 4c, leden 1
en 2, van de Uitvoeringsbeschikking niet mogelijk is,
kan een verschillend stelsel worden toegepast. Dit
laatste doet zich bijvoorbeeld voor als deels
gehandeld wordt in goederen die wettelijk voor
globalisatie zijn aangewezen, deels in goederen
waarvoor geen wettelijke aanwijzing geldt. In
dergelijke gevallen kan voor de eerste categorie
goederen de globalisatie-regeling worden toegepast en
voor de tweede de individuele regeling. Indien evenwel
wordt afgezien van globalisatie of om een individuele
aanwijzing voor toepassing van de
globalisatie-regeling wordt verzocht (zie § 5 en § 6),
dient die keuze te gelden voor alle goederen waarop de
keuze betrekking heeft. Het is derhalve niet mogelijk
dezelfde soort goederen in één onderdeel van een
fiscale eenheid onder de individuele regeling, en in
een ander onderdeel onder de globalisatie-regeling te
verkopen.
In geval van vorming van of toetreding tot een fiscale
eenheid, komt op grond van artikel 3a, lid 4, van de
Uitvoeringsbeschikking geen betekenis toe aan de
krachtens artikel 4c, lid 3 en lid 4, van de
Uitvoeringsbeschikking voor de gevoegde onderdelen
geldende termijnen met betrekking tot het in die
onderdelen van toepassing zijnde stelsel. De fiscale
eenheid is derhalve niet gehouden het door de gevoegde
onderdelen toegepaste stelsel voort te zetten, ook
niet als evenbedoelde termijnen nog niet verstreken
zijn. Dit betekent dat de fiscale eenheid een eigen
keuzerecht heeft. Dit keuzerecht kan worden
uitgeoefend met ingang van de datum waarop zij tot
stand komt, mits de kennisgeving onderscheidenlijk het
verzoek aan de inspecteur binnen een redelijke termijn
na de totstandkoming wordt ingediend. Zolang de
fiscale eenheid van dat recht geen gebruik maakt,
dient zij in al haar onderdelen het wettelijk
aangewezen stelsel toe te passen, ook als in de
gevoegde onderdelen een ander stelsel werd toegepast.
Zodra de fiscale eenheid van het keuzerecht gebruik
maakt, is zij daar gedurende vijf jaren aan gebonden.
Deze termijn begint te lopen op het tijdstip waarop de
keuze voor de fiscale eenheid van kracht wordt,
ongeacht de tijd gedurende welke het betreffende
stelsel reeds in de gevoegde onderdelen werd
toegepast. Bij toetreding tot een fiscale eenheid
geldt het door de fiscale eenheid toegepaste stelsel
met ingang van het tijdstip van toetreding ook voor
het toetredende onderdeel.
Ingeval onderdelen van een fiscale eenheid uit de
eenheid treden, verliezen de in artikel 4c, leden 3 en
4, van de Uitvoeringsbeschikking gestelde termijnen
met betrekking tot de stelselkeuze in de fiscale
eenheid op grond van artikel 3a, lid 4, van de
Uitvoeringsbeschikking voor wat de uittredende
onderdelen betreft hun betekenis. Hetzelfde geldt bij
beëindiging van de fiscale eenheid. De ontvoegde
onderdelen zijn derhalve in voorkomende gevallen niet
gehouden het door de fiscale eenheid toegepaste
stelsel voort te zetten, ook niet als evenbedoelde
termijnen nog niet verstreken zijn. Dit betekent dat
voor de ontvoegde onderdelen een nieuw keuzerecht
ontstaat. Dit keuzerecht kan worden uitgeoefend met
ingang van de datum van ontvoeging, mits de
kennisgeving onderscheidenlijk het verzoek aan de
inspecteur vóór of binnen een redelijke termijn na de
ontvoeging wordt ingediend. Zolang van dat recht geen
gebruik gemaakt wordt, dienen de ontvoegde onderdelen
het wettelijk aangewezen stelsel toe te passen, ook
als in de fiscale eenheid een ander stelsel werd
toegepast. Zodra een ontvoegd onderdeel van het
keuzerecht gebruik maakt, is het daar gedurende vijf
jaren aan gebonden. Deze termijn begint te lopen op
het tijdstip waarop de keuze voor het betrokken
onderdeel van kracht wordt, ongeacht de tijd gedurende
welke het betreffende stelsel reeds in de fiscale
eenheid werd toegepast.
4.21. § 21. Overdracht van een onderneming in het
kader van een reorganisatie
Het onder § 19 gestelde met betrekking tot de
overdracht van een onderneming waarop artikel 31 van
de Wet van toepassing is, geldt in beginsel ook voor
de overdracht van een onderneming in het kader van een
reorganisatie waarbij de gehele onderneming wordt
overgedragen aan een nieuw opgerichte
dochtervennootschap en de moedervennootschap, die
voorheen de onderneming dreef, de functie krijgt van
beheersmaatschappij.
Het ontmoet evenwel geen bezwaar, dat in voorkomend
geval de dochtervennootschap, in afwijking van artikel
8, lid 2, van de Uitvoeringbeschikking, voor wat de
toepassing van de carry-forwardregeling betreft in de
plaats van de moedervennootschap treedt, mits de
vennootschappen vanaf het tijdstip van de overdracht
in aanmerking komen voor aanwijzing als fiscale
eenheid en als zodanig handelen. Dit betekent dat
eventuele negatieve winstmarges en negatieve
jaarsaldi, voor zover zij bij de moedervennootschap
voor verrekening in aanmerking kwamen, kunnen worden
doorgeschoven naar de dochtervennootschap, alsof de
fiscale eenheid ten tijde van de overdracht reeds
bestond. Op de daadwerkelijke vorming van de fiscale
eenheid is het gestelde onder § 20 van toepassing.
Deze goedkeuring is niet van toepassing, als de
moedervennootschap geen deel kan uitmaken van een
fiscale eenheid met de dochtervennootschap,
bijvoorbeeld omdat de moedervennootschap een zuivere
holding wordt. Zij geldt evenmin voor de situatie, dat
een natuurlijke persoon zijn onderneming inbrengt in
een vennootschap.
4.22. § 22. Bedrijfsbeëindiging
In het jaar van bedrijfsbeëindiging zou onverkorte
toepassing van de globalisatie-regeling in het
algemeen leiden tot een winstmarge die aanmerkelijk
hoger is dan de daadwerkelijk door de wederverkoper
gerealiseerde brutowinst, aangezien in dat jaar naar
verhouding weinig marge-inkopen zullen plaatsvinden.
Teneinde te komen tot een redelijke wetstoepassing,
waarbij de globalisatie-regeling tot resultaten leidt
welke op langere termijn niet te sterk afwijken van
die van de individuele regeling, wordt daarom
goedgekeurd dat in het jaar van bedrijfsbeëindiging
overeenkomstig de volgende bepalingen gehandeld wordt.
1. De wederverkoper die in het jaar van
bedrijfsbeëindiging de globalisatieregeling toepast,
kan het bij de jaarglobalisatie over dat jaar in
aanmerking te nemen jaarsaldo (zie § 10) verminderen
met de waarde waarvoor de aan het begin van dat jaar
aanwezige voorraad goederen is opgenomen op de fiscale
balans, voor zover deze groter is dan het bedrag dat
eventueel op de voet van artikel 4c, lid 7, tweede
volzin, van de Uitvoeringsbeschikking voor verrekening
in aanmerking komt. Bij de bepaling van de waarde van
de beginvoorraad dienen alleen de goederen in
aanmerking genomen te worden die met toepassing van de
globalisatie-regeling zijn verkocht. De vermindering
geschiedt per tariefgroep.
2. De vermindering wordt alleen verleend, als het
jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder
de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als
het gemiddelde jaarsaldo over de gehele, onmiddellijk
aan het jaar van bedrijfsbeëindiging voorafgaande
periode waarin de globalisatie-regeling is toegepast,
met dien verstande dat bij de berekening van
evenbedoeld gemiddelde jaarsaldo niet meer dan 5 jaren
in aanmerking genomen worden.
3. Voor de toepassing van punt 1 kan in plaats van
de beginvoorraad in het jaar van bedrijfsbeëindiging
de voorraad aan het begin van het daaraan voorafgaande
jaar in aanmerking genomen worden, als het gemiddelde
jaarsaldo over die twee jaren zonder de vermindering
meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het onder punt 2
bedoelde gemiddelde jaarsaldo. Alsdan wordt geacht,
aan het gestelde onder punt 2 voldaan te zijn.
Ingeval het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering kleiner is dan de in dit geval in aanmerking te nemen voorraad, verleent de Staatssecretaris desgevraagd over het verschil teruggaaf van belasting, voor zover de wederverkoper daarvoor gelet op doel en strekking van deze regeling redelijkerwijs in aanmerking komt.
4. Voor de toepassing van deze regeling wordt onder
"bedrijfsbeëindiging" verstaan de definitieve
beëindiging van de wederverkoop van gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en/of antiquiteiten. Van
bedrijfsbeëindiging is geen sprake bij overdracht of
overgang van de onderneming als bedoeld in artikel 31
van de Wet. Evenmin is sprake van bedrijfsbeëindiging,
als de onderneming door vorming van of toetreding tot
een fiscale eenheid deel gaat uitmaken van een door de
fiscale eenheid gedreven onderneming of door
uittreding of beëindiging van een fiscale eenheid
daarvan wordt afgescheiden.
5. De wederverkoper dient bij het verzoek om
teruggaaf uit hoofde van de jaarglobalisatie een
gespecificeerde opgave te verstrekken van de bedragen
waarmee hij het jaarsaldo overeenkomstig deze regeling
per tariefgroep verminderd heeft.
6. Deze regeling is uitsluitend van toepassing, als
a. de wederverkoop van gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of
antiquiteiten vóór 1 januari 1995 is aangevangen en
sinds die datum ononderbroken is voortgezet; of
b. in het jaar waarin de wederverkoop van gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en/of antiquiteiten is aangevangen of
laatstelijk na een eerdere bedrijfsbeëindiging is
hervat, de individuele regeling is toegepast; of
c. voorafgaande aan het jaar van
bedrijfsbeëindiging gedurende tenminste 7 jaren
ononderbroken wederverkoop van gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of
antiquiteiten heeft plaatsgevonden.
Voorbeeld 1
Een handelaar in gebruikte kleding beëindigt de
wederverkoop. De beginvoorraad gebruikte kleding
bedraagt in het jaar van bedrijfsbeëindiging 20.000.
Er wordt in dat jaar nog voor 5.000 inkopen gedaan; de
verkopen bedragen 30.000. Het jaarsaldo over het
voorafgaande jaar was positief. Aan de voorwaarden
voor de regeling wordt voldaan.
Uitwerking:
Het jaarsaldo bedraagt volgens de
globalisatie-regeling 25.000. De wederverkoper mag
daarop 20.000 in mindering brengen. Per saldo behoeft
dus slechts over 5.000 belasting te worden voldaan.
Voor zover in de loop van het jaar van
bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt het
verschil op verzoek teruggegeven.
Voorbeeld 2
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat het jaarsaldo
over het voorafgaande jaar 13.000 negatief was.
Uitwerking:
Het jaarsaldo bedraagt volgens de
globalisatie-regeling (na verrekening van het
negatieve jaarsaldo over het voorafgaande jaar) 25.000
- 13.000 = 12.000. De wederverkoper mag daarop in
mindering brengen: 20.000 - 13.000 = 7.000. Per saldo
behoeft dus, net als onder voorbeeld 1, slechts over
5.000 belasting te worden voldaan. Voor zover in de
loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging meer is
voldaan, wordt het verschil op verzoek teruggegeven.
Voorbeeld 3
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat het jaarsaldo
over het voorafgaande jaar 23.000 negatief was.
Uitwerking:
Het jaarsaldo bedraagt volgens de
globalisatie-regeling (na verrekening van het
negatieve jaarsaldo over het voorafgaande jaar) 25.000
- 23.000 = 2.000. Aangezien het verrekenbare bedrag
uit het voorafgaande jaar groter is dan de
beginvoorraad, vindt geen vermindering van het
jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging
plaats. De wederverkoper is derhalve belasting
verschuldigd over 2.000. Voor zover in de loop van het
jaar van bedrijfsbeëindiging meer is voldaan, wordt
het verschil op verzoek teruggegeven.
De regeling geldt in beginsel ook voor wederverkopers
aan wie met ingang van 1 januari 1995 vergunning is
verleend om artikel 28c, lid 1, van de Wet toe te
passen. Voor die wederverkopers geldt echter een
beperking, die verband houdt met de omstandigheid dat
zij - als zij de globalisatie-regeling toepassen - de
mogelijkheid hebben op af te zien van de afrekening,
bedoeld in artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking (zie hoofdstuk 8, § 2.2).
Terzake wordt verwezen naar hoofdstuk 5, § 9.
Ingeval een onderneming of een gedeelte van een
onderneming waarin de margeregeling wordt toegepast
met toepassing van artikel 31 van de Wet wordt
overgedragen, wordt degene aan wie de overdracht is
geschied ook voor de toepassing van bovenstaande
regeling geacht in de plaats getreden te zijn van
degene die de onderneming of het gedeelte daarvan
heeft overgedragen.
4.23. § 23. Autodemontagebedrijven
De margeregeling kan ook toepassing vinden ten aanzien
van de levering van onderdelen welke afkomstig zijn
van gedemonteerde auto's, indien de levering van die
auto's zelf ook onder de margeregeling zou kunnen
vallen.
De te demonteren auto's worden ingekocht, zowel van
particulieren en andere niet-ondernemers als van
ondernemers die ter zake van de levering de normale
BTW-regels toepassen. Dit brengt mee, dat op een
gedeelte van de omzet de margeregeling kan worden
toegepast. Uit overleg met vertegenwoordigers van de
autodemontagebranche is echter gebleken, dat de te
onderscheiden goederenstromen in deze bedrijfstak in
de praktijk vrijwel niet te volgen zijn, zodat noch de
individuele regeling, noch de globalisatie-regeling
kan worden toegepast zonder aan de
goederenadministratie zeer stringente en in de
praktijk nauwelijks uitvoerbare eisen te stellen.
Teneinde toepassing van de globalisatie-regeling in de
autodemontage-branche toch mogelijk te maken, zonder
daarbij afbreuk te doen aan doel en strekking van de
margeregeling, wordt goedgekeurd dat
autodemontagebedrijven in het kader van de
globalisatie-regeling de volgende forfaitaire
berekeningsmethode toepassen. Deze methode houdt
enerzijds in, dat de omzet op forfaitaire wijze wordt
gesplitst in een gedeelte dat onder de normale
BTW-regels valt en een gedeelte waarop de
margeregeling van toepassing is (zie § 23.1) en
anderzijds, dat de winstmarge op forfaitaire wijze
wordt bepaald (zie § 23.2).
4.23.1. § 23.1. Forfaitaire verdeling van de omzet
De verdeling van de omzet (inclusief omzetbelasting)
over een bepaalde periode in het gedeelte waarop de
margeregeling van toepassing is en het gedeelte waarop
de normale BTW-regels van toepassing zijn, geschiedt
overeenkomstig de verhouding tussen de inkopen in
diezelfde periode van goederen die voor toepassing van
de margeregeling in aanmerking kunnen komen en de
overige inkopen. Hierbij worden alleen in aanmerking
genomen de inkopen van goederen die voor de verkoop
zijn bestemd.
Deze forfaitaire verdeling blijft echter niet in stand
als het hieruit voortvloeiende gedeelte van de omzet
waarop de normale BTW-regels van toepassing zouden
moeten zijn, kleiner is dan de omzet ter zake waarvan
afzonderlijk omzetbelasting is gefactureerd. Alsdan
wordt de laatstbedoelde omzet op de normale wijze in
de belastingheffing betrokken en wordt op het
resterende gedeelte van de omzet de margeregeling
toegepast.
Voorbeeld 1
De inkopen in een bepaalde periode zijn 500, waarvan
300 (= 60%) betrekking heeft op goederen die niet voor
toepassing van de margeregeling in aanmerking komen.
De omzet over eenzelfde periode is 1.000, waarvan voor
een bedrag van 550 is gefactureerd met vermelding van
omzetbelasting. Alle bedragen zijn inclusief
omzetbelasting.
Uitwerking:
60% van de inkopen betreft goederen die geacht worden
onder de normale BTW-regels te worden doorverkocht. Op
basis van het forfait worden dus op 60% van de omzet
(= 600) de normale BTW-regels toegepast. Voor 550 is
gefactureerd met vermelding van omzetbelasting. Dat is
minder dan evenbedoelde 600. De forfaitaire verdeling
van de omzet blijft derhalve in stand. De omzet wordt
voor 600 op de normale wijze in de belastingheffing
betrokken; het restant (400) valt onder de
margeregeling.
Voorbeeld 2
Als voorbeeld 1, met dien verstande dat nu voor een
bedrag van 650 (inclusief omzetbelasting) is
gefactureerd met vermelding van omzetbelasting.
Uitwerking:
60% van de inkopen betreft goederen die geacht worden
onder de normale BTW-regels te worden doorverkocht. Op
basis van het forfait worden dus op 60% van de omzet
(= 600) de normale BTW-regels toegepast. Er is echter
voor 650 gefactureerd met vermelding van
omzetbelasting. Dat is meer dan evenbedoelde 600. De
forfaitaire verdeling van de omzet blijft derhalve
niet in stand. De omzet wordt voor 650 op de normale
wijze in de belastingheffing betrokken; het restant
(350) valt onder de margeregeling.
Bij de toepassing van het vorenstaande worden oude
materialen en afvalstoffen, ten aanzien waarvan de
aanschrijving van 30 januari 1969, nr. D68/7703
(OB/BTW-73), toepassing gevonden heeft, geacht met
vermelding van omzetbelasting gefactureerd te zijn.
4.23.2. § 23.2. Forfaitaire winstmarge
Voor de toepassing van deze forfaitaire
berekeningsmethode wordt de te belasten winstmarge
(inclusief omzetbelasting) gesteld op een percentage
van de omzet waarop de margeregeling van toepassing
is. Dit percentage is gelijk aan het verschil tussen
de totale omzet (inclusief omzetbelasting) en het
totale bedrag van de bij de forfaitaire verdeling van
de omzet in aanmerking te nemen inkopen (inclusief
omzetbelasting), uitgedrukt als percentage van de
totale omzet over de betreffende periode, met dien
verstande dat dit percentage niet lager wordt gesteld
dan 0.
In de bovenstaande voorbeelden is de marge dus:
1.000 -
500
----------x 100% = 50% van de
omzet
1.000
4.23.3. § 23.3. Berekening van de verschuldigde
belasting
De in een aangifte-tijdvak verschuldigde belasting
wordt als volgt berekend.
Over het gedeelte van de omzet dat op basis van de
normale BTW-regels in de heffing wordt betrokken,
wordt 19/119 aan omzetbelasting verschuldigd. Over het
gedeelte van de omzet dat onder de margeregeling valt,
wordt over de daaraan toe te rekenen marge 19/119 aan
omzetbelasting verschuldigd.
Voorbeeld 1 (zie § 23.1 en § 23.2)
Normale 19/119 x 600 = 95,80
regeling:
Margeregeling: 19/119 x 50% x 31,93
400 =
Totaal 127,73
verschuldigd:
Voorbeeld 2 (zie § 23.1 en § 23.2)
Normale 19/119 x 650 = 103,78
regeling:
Margeregeling: 19/119 x 50% x 27,94
350 =
Totaal 131,72
verschuldigd:
4.23.4. § 23.4. Jaarlijkse herrekening
De hiervoor aangegeven berekeningsmethode wordt over
elk tijdvak van aangifte afzonderlijk toegepast. Bij
de aangifte over het eerste tijdvak van een
kalenderjaar wordt de over het voorafgaande
kalenderjaar verschuldigde belasting herrekend op
basis van de jaarcijfers. De hieruit voortvloeiende
verschillen, die zowel positief als negatief kunnen
zijn, worden in rubriek 5e (schatting vorige
aangiften) aangegeven. De jaarberekening wordt bij de
aangifte overgelegd.
5. Regeling voor kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten
5.1. § 1. Inleiding
De margeregeling kan zonder meer worden toegepast op
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die op één van de in artikel 28b, lid 2,
van de Wet bedoelde wijzen aan de wederverkoper
geleverd zijn, aangezien deze goederen tevens zijn aan
te merken als gebruikte goederen in de zin van artikel
2a, lid 1, onderdeel l, van de Wet (zie hoofdstuk 2,
§ 4). Aan de afzonderlijke vermelding van die goederen
in het eerste lid van voornoemd wetsartikel komt dan
ook geen andere betekenis toe dan dat met betrekking
tot de toepasselijkheid van de margeregeling op
evenbedoelde goederen elk misverstand wordt
uitgesloten.
Zonder nadere voorziening zou de margeregeling echter
niet van toepassing zijn op kunstvoorwerpen die aan de
wederverkoper geleverd zijn door de kunstenaar zelf,
van diens rechtverkrijgende onder algemene titel of
van een aftrekgerechtigde ondernemer, noch op
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die door de wederverkoper zelf zijn
ingevoerd. Dat zou tot gevolg hebben, dat de
toepasselijkheid van het verlaagde tarief op die
goederen door de tussenschakeling van de wederverkoper
teniet gedaan zou worden.
Teneinde het laatste te voorkomen, is aan de
margeregeling een uitbreiding gegeven, door de
wederverkoper de mogelijkheid te geven om
kunstvoorwerpen die hij verkregen heeft van de
kunstenaar zelf, van diens rechtverkrijgende onder
algemene titel of van een aftrekgerechtigde ondernemer
(niet zijnde wederverkoper), alsmede kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die
door hem zelf zijn ingevoerd, mede onder het regime
van de margeregeling te brengen.
Indien de wederverkoper van die mogelijkheid gebruik
maakt, kan hij de belasting die hem door de
leverancier in rekening gebracht wordt casu quo de
belasting die hij ter zake van de invoer verschuldigd
geworden is, niet in aftrek brengen. Bij de
wederverkoop kan hij echter volstaan met voldoening
van belasting over de winstmarge. Aldus wordt
bewerkstelligd dat de betreffende goederen uitsluitend
voor de handelsmarge van de wederverkoper naar het
algemene tarief, en voor het overige (de vergoeding
voor diens leverancier casu quo de waarde bij invoer)
naar het verlaagde tarief worden belast.
5.2. § 2. Definitie van kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten
De begrippen "kunstvoorwerpen", "voorwerpen voor
verzamelingen" en "antiquiteiten" zijn wettelijk
gedefinieerd in bijlage J bij de
Uitvoeringsbeschikking. Met betrekking tot de
toepassing van deze definitie wordt verwezen naar het
Voorschrift Tabel I, post a 29.
5.3. § 3. Wettelijke margeregeling
De artikelen 28b en 28f, lid 1, van de Wet bepalen dat
de margeregeling van toepassing is op de levering door
een wederverkoper van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen of antiquiteiten die op één van de in
artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door
hem verkregen zijn, tenzij de wederverkoper er
uitdrukkelijk voor kiest de margeregeling buiten
toepassing te laten.
Voor zover kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten op de hiervoor bedoelde
wijze verkregen zijn, zijn de bepalingen inzake de
toepassing van de margeregeling derhalve onverkort van
toepassing. Terzake wordt verwezen naar de
hoofdstukken 3 en 4.
5.4. § 4. Margeregeling krachtens vergunning
Op grond van artikel 28c, lid 1, van de Wet hebben
wederverkopers die handelen in kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten de
mogelijkheid om de margeregeling niet alleen toe te
passen op evengenoemde goederen voor zover zij op één
van de in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde
wijzen door hen verkregen zijn, maar ook op
a. kunstvoorwerpen die aan hen geleverd zijn met
toepassing van onderdeel a, post 29, onderdeel b, van
Tabel I; en
b. kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen
en antiquiteiten die zij zelf hebben ingevoerd.
Tot de onder a bedoelde goederen behoren in de eerste plaats kunstvoorwerpen die aan de wederverkoper zijn geleverd door de maker (de kunstenaar) of diens rechtverkrijgende onder algemene titel. Voorts behoren daartoe kunstvoorwerpen die aan de wederverkoper zijn geleverd door een ondernemer, niet zijnde wederverkoper, die ingevolge artikel 15, lid 1, van de Wet de belasting ter zake van zijn verkrijging volledig in aftrek heeft kunnen brengen.
Voor de toepassing van artikel 28c, lid 1, onderdeel
a, van de Wet is niet vereist dat aan de wederverkoper
een factuur is uitgereikt met vermelding van 6%
omzetbelasting. Voldoende is, dat de levering voldoet
aan de vereisten van Tabel I, post a 29. Krachtens de
in artikel 28c, lid 2, bedoelde vergunning kan de
margeregeling derhalve ook worden toegepast op
kunstvoorwerpen die geleverd zijn door kunstenaars die
ingevolge artikel 25, lid 3, van de Wet zijn ontheven
van hun administratieve verplichtingen. Wel zal de
wederverkoper steeds aannemelijk moeten kunnen maken
dat aan de voorwaarden van voornoemde tabelpost is
voldaan. In dit verband kan aan de omstandigheid dat
een factuur is uitgereikt met vermelding van 6%
omzetbelasting het vermoeden worden ontleend dat aan
evenbedoelde voorwaarden is voldaan, tenzij de
wederverkoper wist of redelijkerwijs had behoren te
weten dat het verkeerde tarief is toegepast. Ingeval
geen omzetbelasting in rekening is gebracht, zal de
wederverkoper aan de hand van boeken of bescheiden
aannemelijk moeten kunnen maken dat aan de vereisten
van de tabelpost is voldaan.
Tot de onder b bedoelde goederen behoren mede
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die in opdracht van de wederverkoper
zijn ingevoerd. Ingeval de goederen noch door de
wederverkoper zelf, noch in diens opdracht zijn
ingevoerd, kan de margeregeling niet worden toegepast.
Om de margeregeling ten aanzien van de onderhavige
goederen te kunnen toepassen dient de wederverkoper te
beschikken over een vergunning van de inspecteur. Deze
vergunning moet vóór de gewenste ingangsdatum door de
wederverkoper worden aangevraagd.
5.4.1. § 4.1. Optie
Het verzoek tot het verstrekken van de vergunning,
bedoeld in artikel 28c van de Wet, dient schriftelijk
bij de inspecteur te worden ingediend. Het verzoek
dient betrekking te hebben op alle in artikel 28c, lid
1, van de Wet bedoelde leveringen. Het is derhalve
niet mogelijk om (bijvoorbeeld) alleen voor ingevoerde
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten te opteren voor de margeregeling.
Evenmin is het mogelijk om ten aanzien van sommige
leveringen binnen evenbedoelde categorieën te opteren
voor de margeregeling en ten aanzien van de overige
niet.
Het verzoek heeft eerst rechtsgevolg nadat het door de
inspecteur is ingewilligd. De inspecteur beslist op
het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking. Het
verzoek wordt slechts afgewezen, als niet is voldaan
aan de voorwaarde, dat het betrekking moet hebben op
alle in artikel 28c, lid 1, van de Wet bedoelde
leveringen. De vergunning gaat in op de datum van
dagtekening van de beschikking, dan wel, indien de
beschikking een andere ingangsdatum vermeldt, op die
andere datum. Aan de vergunning kan terugwerkende
kracht worden verleend. De vergunning kan echter niet
ingaan vóór de dag waarop het verzoek is ingediend.
De vergunning heeft tot gevolg, dat
a. de margeregeling van toepassing is ten aanzien
van de op of na de ingangsdatum verrichte leveringen,
bedoeld in artikel 28c, lid 1, van de Wet, voor zover
zij niet uitdrukkelijk buiten toepassing gelaten
wordt;
b. de belasting welke na de ingangsdatum ter zake
van de in artikel 28c, lid 1, van de Wet bedoelde
goederen aan de wederverkoper in rekening gebracht
onderscheidenlijk door hem verschuldigd wordt, niet
voor aftrek in aanmerking komt, behoudens ingeval de
margeregeling buiten toepassing gelaten wordt (zie
§ 7.2);
c. de wederverkoper de belasting welke hij ter zake
van de in artikel 28c, lid 1, van de Wet bedoelde
goederen in aftrek heeft gebracht, alsnog verschuldigd
wordt (zie § 7.2).
De vergunning geldt tot wederopzegging, doch voor ten
minste twee kalenderjaren.
5.4.2. § 4.2. Wederopzegging
Hoewel dat niet wettelijk is voorgeschreven, verdient
het aanbeveling wederopzegging schriftelijk te doen
geschieden. De wederopzegging gaat in op de bij de
wederopzegging aangegeven datum, dan wel, ingeval de
wederopzegging geen ingangsdatum vermeldt, met ingang
van het kalenderjaar volgend op dat van de
wederopzegging, doch niet eerder dan nadat sedert de
ingangsdatum van de vergunning twee kalenderjaren
verstreken zijn. Een vergunning die is ingegaan op
1 augustus 1995 kan derhalve niet eerder worden
opgezegd dan met ingang van 1 januari 1998.
De wederopzegging heeft tot gevolg, dat
a. de toepasselijkheid van de margeregeling ten
aanzien van leveringen, bedoeld in artikel 28c, lid 1,
van de Wet, met ingang van evenbedoelde ingangsdatum
eindigt;
b. het aftrekrecht met betrekking tot de belasting
welke ter zake van de in artikel 28c, lid 1, van de
Wet bedoelde goederen aan de wederverkoper in rekening
gebracht onderscheidenlijk door hem verschuldigd
wordt, herleeft (zie § 7.2);
c. de wederverkoper de belasting welke hij ter zake
van de in artikel 28c, lid 1, van de Wet bedoelde
goederen niet in aftrek heeft gebracht, alsnog in
aftrek kan brengen (zie § 7.2).
Na het ingaan van een wederopzegging dienen eveneens
ten minste twee kalenderjaren te verstrijken alvorens
de margeregeling opnieuw, krachtens een nieuwe
vergunning, kan worden toegepast.
5.5. § 5. Toepassing van de normale BTW-regels
Op grond van artikel 28f, lid 1, van de Wet hebben
wederverkopers ten aanzien van de goederen waarop in
beginsel de margeregeling van toepassing is het recht,
de margeregeling buiten toepassing te laten en de
normale BTW-regels toe te passen. Van dat recht wordt
gebruik gemaakt, als de toepassing van de normale
BTW-regels blijkt uit de ter zake van de levering
uitgereikte factuur, dan wel - ingeval de afnemer geen
ondernemer of rechtspersoon is en facturering
achterwege gelaten wordt - uit de wijze waarop de
levering in de administratie is verwerkt (zie
hoofdstuk 3, § 8).
Een en ander geldt ook voor wederverkopers die een
vergunning hebben verkregen als bedoeld in artikel 28c
van de Wet. De vergunning staat toepassing van de
normale BTW-regels derhalve niet in de weg, mits de
wederverkoper er uitdrukkelijk blijk van geeft de
margeregeling buiten toepassing te laten.
Ingeval de wederverkoper gebruik maakt van het recht om de margeregeling buiten toepassing te laten, verkrijgt hij op het tijdstip waarop hij de belasting ter zake van de levering verschuldigd wordt alsnog het recht, de voorbelasting op het betreffende goed in aftrek te brengen (zie § 7.1). Daar staat tegenover, dat de wederverkoper belasting verschuldigd is over de gehele vergoeding en niet slechts over de winstmarge.
5.6. § 6. Intracommunautaire transacties
Intracommunautaire transacties met betrekking tot
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten worden in beginsel op dezelfde wijze in
de heffing van omzetbelasting betrokken als andere
intracommunautaire transacties. Voor de toepassing van
de margeregeling bij dergelijke transacties wordt
verwezen naar hoofdstuk 3, § 9 en § 10, (individuele
regeling) en hoofdstuk 4, § 14 en § 15,
(globalisatie-regeling).
Ingeval een wederverkoper vanuit een andere Lid-Staat
een kunstvoorwerp verkrijgt van de maker of diens
rechtverkrijgende onder algemene titel, kunnen zich de
volgende situaties voordoen. Ten eerste kan het
kunstvoorwerp in het kader van de levering naar
Nederland worden vervoerd. Ten tweede kan het
kunstvoorwerp door de wederverkoper naar Nederland
worden overgebracht. In beginsel is in beide gevallen
sprake van een intracommunautaire levering met
toepassing van het nultarief en een belaste
intracommunautaire verwerving. Dit is slechts anders
als de wederverkoper in de andere Lid-Staat de
margeregeling kan toepassen op de levering aldaar van
kunstvoorwerpen welke van de kunstenaar zelf verkregen
zijn: alsdan is de margeregeling ook op de
overbrenging van toepassing en kan het kunstvoorwerp
in Nederland zonder meer met toepassing van de
margeregeling worden doorverkocht.
Als het kunstvoorwerp door de maker (of diens
rechtverkrijgende) met toepassing van het nultarief
voor intracommunautaire leveringen geleverd wordt, is
de wederverkoper ter zake van de intracommunautaire
verwerving omzetbelasting verschuldigd. Daarbij is op
grond van artikel 17d juncto artikel 9, lid 2,
onderdeel a, van de Wet en post a 29 van Tabel I het
verlaagde tarief van toepassing. Dit geldt niet als
het kunstvoorwerp door de wederverkoper naar Nederland
wordt overgebracht. Voor zover daarbij niet de
margeregeling wordt toegepast (zie hoofdstuk 3,
§ 10.2), is in dat geval ter zake van de
intracommunautaire verwerving in beginsel belasting
verschuldigd naar het algemene tarief, aangezien niet
aan de voorwaarden van de tabelpost is voldaan. Het
ontmoet evenwel geen bezwaar dat ook dan het verlaagde
tarief wordt toegepast, mits aan de hand van boeken en
bescheiden aannemelijk gemaakt kan worden dat het
kunstvoorwerp is verkregen van de maker of diens
rechtverkrijgende onder algemene titel.
In beide gevallen geldt, dat niet is voldaan aan de
vereisten van artikel 28c, lid 1, onderdeel a, van de
Wet, aangezien het verlaagde tarief niet is toegepast
op de levering, maar op de intracommunautaire
verwerving van het kunstvoorwerp. Dit brengt mee, dat
het kunstvoorwerp in beginsel niet met toepassing van
de margeregeling doorverkocht kan worden, ook niet als
een vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c,
lid 2, van de Wet. Het ontmoet evenwel geen bezwaar
dat artikel 28c, lid 1, van de Wet overeenkomstig
wordt toegepast op kunstvoorwerpen die door de
wederverkoper door middel van een belaste
intracommunautaire verwerving verkregen zijn, mits de
wederverkoper
a. aan de hand van boeken en bescheiden aannemelijk
kan maken dat hij de kunstvoorwerpen heeft verkregen
van de maker of diens rechtverkrijgende onder algemene
titel, en
b. aftrek van de belasting welke hij ter zake van de
intracommunautaire verwerving verschuldigd wordt
achterwege laat.
Op grond hiervan kunnen ook kunstvoorwerpen die door
middel van een belaste intracommunautaire verwerving
verkregen zijn, voor toepassing van de margeregeling
krachtens artikel 28c van de Wet in aanmerking komen.
5.7. § 7. Aftrek van voorbelasting
Op grond van artikel 28e, onderdeel b, van de Wet,
kunnen wederverkopers aan wie een vergunning is
verleend als bedoeld in artikel 28c van de Wet de
belasting, welke aan hen in rekening wordt gebracht
ter zake van de in artikel 28c, lid 1, onderdeel a,
van de Wet bedoelde kunstvoorwerpen of die zij ter
zake van de invoer van de in artikel 28c, lid 1,
onderdeel b, van de Wet bedoelde kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten
verschuldigd zijn, niet in aftrek brengen.
De aan de wederverkoper in rekening gebrachte of door
hem verschuldigd geworden belasting die geen
betrekking heeft op evenbedoelde goederen, komt op de
normale wijze voor aftrek in aanmerking, voor zover de
aftrek niet op andere gronden is beperkt of
uitgesloten. Hetzelfde geldt in beginsel voor de
belasting die de wederverkoper verschuldigd wordt ter
zake van intracommunautaire verwervingen van
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten. De wederverkoper kan de belasting die
hij verschuldigd wordt ter zake van intracommunautaire
verwervingen van kunstvoorwerpen echter niet in aftrek
brengen, voor zover ten aanzien van deze
kunstvoorwerpen de margeregeling wordt toegepast (zie
§ 6).
5.7.1. § 7.1. Herziening bij toepassing normale
BTW-regels
De ter zake van leveringen van kunstvoorwerpen in
rekening gebrachte, en de ter zake van invoer van
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten verschuldigd geworden belasting, welke
op grond van artikel 28e, onderdeel b, van de Wet niet
in aftrek is gebracht, komt op grond van artikel 28f,
lid 2, van de Wet alsnog voor aftrek in aanmerking,
als de betreffende goederen met toepassing van de
normale BTW-regels geleverd worden. Het aftrekrecht
ontstaat alsdan op het tijdstip waarop de
wederverkoper de belasting ter zake van zijn levering
verschuldigd wordt.
Voorbeeld 1
In januari 2002 wordt een kunstvoorwerp ingevoerd. De
douanewaarde bedraagt 10.000. De ter zake van de
invoer verschuldigde belasting (6% over 10.000 = 600)
komt in januari 2002 niet voor aftrek in aanmerking.
In april 2002 wordt het kunstvoorwerp voor 14.000
exclusief omzetbelasting verkocht en geleverd. Daarbij
wordt een factuur uitgereikt, waarop uitdrukkelijk
omzetbelasting (19% over 14.000 = 2.660) is vermeld.
De betaling wordt in mei 2002 ontvangen. De
wederverkoper past het kasstelsel toe.
Uitwerking:
De verschuldigdheid van de belasting ter zake van de
levering ontstaat in mei 2002. In dat tijdvak ontstaat
ook een recht op aftrek met betrekking tot de
belasting die ter zake van de invoer verschuldigd
geworden is. Per saldo dient de wederverkoper op de
aangifte over mei 2002 te voldoen:
2.660 - 600 = 2.060.
Het ontmoet geen bezwaar, dat artikel 28f, lid 2, van
de Wet overeenkomstig wordt toegepast ingeval wordt
afgezien van toepassing van de margeregeling op
goederen die vóór 1995 zijn gekocht of ingevoerd, met
dien verstande, dat het recht op aftrek dat alsdan
ontstaat beperkt is tot de belasting die de
wederverkoper op grond van de overgangsregeling van
artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking (zie
hoofdstuk 8, § 2) heeft voldaan.
Voorbeeld 2
Een kunsthandelaar aan wie per 1 januari 1995 een
vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c van
de Wet, verkoopt met toepassing van de normale
BTW-regels een kunstvoorwerp dat in 1994 voor 10.000
(exclusief omzetbelasting) van een ondernemer is
gekocht. De in 1994 in aftrek gebrachte en in 1995 op
grond van artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking weer verschuldigd geworden
belasting (6% van 10.000 = 600) kan in het tijdvak van
verkoop opnieuw in aftrek worden gebracht, mits zij
daadwerkelijk is voldaan.
Als de kunsthandelaar in 1995 de globalisatie-regeling
heeft toegepast en gebruik gemaakt heeft van de
mogelijkheid om voldoening van de krachtens artikel
4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking verschuldigde
belasting achterwege te laten (zie hoofdstuk 8,
§ 2.2), ontstaat bij de wederverkoop geen recht op
aftrek.
Indien de krachtens artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking verschuldigde belasting nog
niet verschuldigd geworden is, ontstaat het recht op
aftrek pas op het tijdstip waarop de belasting
verschuldigd wordt. Dit betekent dat de belasting die
op grond van evengenoemde bepaling ter zake van het
betreffende goed wordt aangegeven op dezelfde aangifte
in aftrek gebracht kan worden.
5.7.2. § 7.2. Herziening bij optie en
wederopzegging van de optie
Op grond van artikel 4b van de Uitvoeringsbeschikking
dient de aftrek van de voorbelasting herzien te worden
op het tijdstip waarop een vergunning als bedoeld in
artikel 28c van de Wet wordt verleend dan wel wordt
opgezegd.
Op grond van het eerste lid van evengenoemd artikel
wordt de wederverkoper in het eerste belastingtijdvak
waarin artikel 28c van de Wet toepassing vindt - het
tijdvak waarin de vergunning ingaat - de belasting
verschuldigd, die hij in aftrek heeft gebracht
a. ter zake van de levering en invoer van goederen
als bedoeld in artikel 28c, lid 1, van de Wet, of
b. met toepassing van artikel 4b, lid 2, van de
Uitvoeringsbeschikking (aftrek bij wederopzegging van
de vergunning),
een en ander voor zover de betreffende goederen op de
ingangsdatum van de vergunning nog niet door hem
geleverd zijn.
Op grond van artikel 4b, lid 2, van de
Uitvoeringsbeschikking kan de wederverkoper in het
eerste belastingtijdvak waarin de wederopzegging van
de vergunning, bedoeld in artikel 28c van de Wet,
toepassing vindt - het tijdvak waarin de
wederopzegging ingaat - de belasting in aftrek
brengen, die hij
a. ingevolge artikel 28e, onderdeel b, van de Wet
niet in aftrek heeft gebracht, of
b. met toepassing van artikel 4b, lid 1 of lid 3,
van de Uitvoeringsbeschikking verschuldigd geworden is
(verschuldigdheid bij optie voor de margeregeling),
een en ander voor zover de betreffende goederen op de
ingangsdatum van de wederopzegging nog niet door hem
geleverd zijn.
5.8. § 8. Globalisatie
Ingeval een vergunning als bedoeld in artikel 28c van
de Wet is verleend, is op grond van artikel 4c, lid 1,
onderdeel a, aanhef en onder 9º, van de
Uitvoeringsbeschikking de globalisatie-regeling van
toepassing, met dien verstande, dat de wederverkoper
de individuele regeling kan toepassen als hij de
inspecteur daarvan in kennis heeft gesteld (zie
hoofdstuk 4, § 5).
Met betrekking tot de toepassing van de
globalisatie-regeling op goederen als bedoeld in
artikel 28c, lid 1, van de Wet gelden de volgende
bijzonderheden.
Bij de toepassing van de globalisatie-regeling op
kunstvoorwerpen als bedoeld in artikel 28c, lid 1,
onder a, van de Wet, wordt de omzetbelasting die door
de leverancier in rekening is gebracht bij de bepaling
van de marge-inkopen mede in aanmerking genomen.
Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten als bedoeld in artikel 28c, lid 1, onder
b, van de Wet, worden bij de toepassing van de
globalisatie-regeling in aanmerking genomen in het
tijdvak waarin zij worden ingevoerd. Bij de bepaling
van de marge-inkopen over dat tijdvak worden in
beginsel in aanmerking genomen de bedragen die aan de
leveranciers van die goederen zijn of moeten worden
voldaan. Het ontmoet geen bezwaar, dat deze bedragen
worden gesteld op de douanewaarde van de betreffende
goederen ten tijde van de invoer. Deze waarde kan ook
in aanmerking worden genomen als de goederen worden
ingevoerd zonder dat daaraan een levering ten
grondslag ligt of als de inkoopprijs van de goederen
niet kan worden aangetoond. Tot de marge-inkopen
behoort voorts de omzetbelasting die de wederverkoper
in het betreffende tijdvak ter zake van de invoer
verschuldigd geworden is.
5.9. § 9. Bedrijfsbeëindiging
In het jaar van bedrijfsbeëindiging zou onverkorte
toepassing van de globalisatie-regeling in het
algemeen leiden tot een winstmarge die aanmerkelijk
hoger is dan de daadwerkelijk door de wederverkoper
gerealiseerde brutowinst, aangezien in dat jaar naar
verhouding weinig marge-inkopen zullen plaatsvinden.
Teneinde te komen tot een redelijke wetstoepassing,
waarbij de globalisatie-regeling tot resultaten leidt
welke op langere termijn niet te sterk afwijken van
die van de individuele regeling, wordt daarom
goedgekeurd dat in het jaar van bedrijfsbeëindiging
overeenkomstig de volgende bepalingen gehandeld wordt.
1. De wederverkoper die in het jaar van
bedrijfsbeëindiging de globalisatieregeling toepast,
kan het bij de jaarglobalisatie over dat jaar in
aanmerking te nemen jaarsaldo (zie hoofdstuk 4, § 10)
verminderen met de waarde waarvoor de aan het begin
van dat jaar aanwezige voorraad goederen is opgenomen
op de fiscale balans, voor zover deze groter is dan
het bedrag dat eventueel op de voet van artikel 4c,
lid 7, tweede volzin, van de Uitvoeringsbeschikking
voor verrekening in aanmerking komt. Bij de bepaling
van de waarde van de beginvoorraad dienen alleen de
goederen in aanmerking genomen te worden die met
toepassing van de globalisatie-regeling zijn verkocht.
De vermindering geschiedt per tariefgroep.
Wederverkopers aan wie met ingang van 1 januari 1995
een vergunning is verleend als bedoeld in artikel 28c
van de Wet (zie § 4) en die in 1995 de
globalisatie-regeling hebben toegepast, kunnen de
waarde van de beginvoorraad slechts in aanmerking
nemen voor zover zij groter is dan 106/6 maal het in
artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking
bedoelde belastingbedrag, zoals dat overeenkomstig het
gestelde in hoofdstuk 8, § 2.2, aan de inspecteur is
opgegeven.
Deze beperking houdt verband met de omstandigheid, dat
evenbedoelde wederverkopers afrekening in de zin van
artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking
achterwege hebben kunnen laten (zie hoofdstuk 8,
§ 2.2). Zij dient om te voorkomen dat voor de voorraad
per 1 januari 1995 een dubbele tegemoetkoming zou
gelden en kan dan ook buiten toepassing blijven, voor
zover het af te rekenen bedrag naderhand alsnog is
voldaan.
2. De vermindering wordt alleen verleend, als het
jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging zonder
de vermindering meer dan 2 maal zo groot zou zijn als
het gemiddelde jaarsaldo over de gehele, onmiddellijk
aan het jaar van bedrijfsbeëindiging voorafgaande
periode waarin de globalisatie-regeling is toegepast,
met dien verstande dat bij de berekening van
evenbedoeld gemiddelde jaarsaldo niet meer dan 5 jaren
in aanmerking genomen worden.
3. Voor de toepassing van punt 1 kan in plaats van
de beginvoorraad in het jaar van bedrijfsbeëindiging
de voorraad aan het begin van het daaraan voorafgaande
jaar in aanmerking genomen worden, als het gemiddelde
jaarsaldo over die twee jaren zonder de vermindering
meer dan 2 maal zo groot zou zijn als het onder punt 2
bedoelde gemiddelde jaarsaldo. Alsdan wordt geacht,
aan het gestelde onder punt 2 voldaan te zijn.
Ingeval het jaarsaldo over het jaar van
bedrijfsbeëindiging zonder de vermindering kleiner is
dan de in dit geval in aanmerking te nemen voorraad,
verleent de Staatssecretaris desgevraagd over het
verschil teruggaaf van belasting, voor zover de
wederverkoper daarvoor gelet op doel en strekking van
deze regeling redelijkerwijs in aanmerking komt.
4. Voor de toepassing van deze regeling wordt onder
"bedrijfsbeëindiging" verstaan de definitieve
beëindiging van de wederverkoop van gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en/of antiquiteiten. Van
bedrijfsbeëindiging is geen sprake bij overdracht of
overgang van de onderneming als bedoeld in artikel 31
van de Wet. Evenmin is sprake van bedrijfsbeëindiging,
als de onderneming door vorming van of toetreding tot
een fiscale eenheid deel gaat uitmaken van een door de
fiscale eenheid gedreven onderneming of door
uittreding of beëindiging van een fiscale eenheid
daarvan wordt afgescheiden.
5. De wederverkoper dient bij het verzoek om
teruggaaf uit hoofde van de jaarglobalisatie een
gespecificeerde opgave te verstrekken van de bedragen
waarmee hij het jaarsaldo overeenkomstig deze regeling
per tariefgroep verminderd heeft.
6. Deze regeling is uitsluitend van toepassing, als
a. de wederverkoop van gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of
antiquiteiten vóór 1 januari 1995 is aangevangen en
sinds die datum ononderbroken is voortgezet; of
b. in het jaar waarin de wederverkoop van gebruikte
goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en/of antiquiteiten is aangevangen of
laatstelijk na een eerdere bedrijfsbeëindiging is
hervat, de individuele regeling is toegepast; of
c. voorafgaande aan het jaar van
bedrijfsbeëindiging gedurende tenminste 7 jaren
ononderbroken wederverkoop van gebruikte goederen,
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en/of
antiquiteiten heeft plaatsgevonden.
Voorbeeld
Een handelaar in kunstvoorwerpen, aan wie met ingang
van 1 januari 1995 vergunning is verleend om artikel
28c, lid 1, van de Wet toe te passen, beëindigt in een
later jaar de wederverkoop. De beginvoorraad
kunstvoorwerpen per 1 januari 1995 waarvoor aftrek van
voorbelasting genoten is, bedroeg 10.000 exclusief
omzetbelasting. Op grond van artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking zou derhalve in verband met de
overgang van 1994 naar 1995 6% over 10.000 = 600
verschuldigd zijn geweest. Voldoening van dat bedrag
is echter op grond van de in hoofdstuk 8, § 2.2,
gegeven goedkeuring achterwege gebleven. De
beginvoorraad kunstvoorwerpen bedraagt in het jaar van
bedrijfsbeëindiging 20.000. Er wordt in dat jaar nog
voor 5.000 inkopen gedaan; de verkopen bedragen
30.000. Het jaarsaldo over het voorafgaande jaar was
positief. Aan de voorwaarden voor de regeling wordt
voldaan.
Uitwerking:
Het jaarsaldo over het jaar van bedrijfsbeëindiging
bedraagt volgens de globalisatie-regeling 25.000. Dit
jaarsaldo kan worden verminderd met de beginvoorraad
in het jaar van bedrijfsbeëindiging, voor zover die
groter is dan 106/6 x 600 = 10.600. De wederverkoper
mag het jaarsaldo derhalve verminderen met 20.000 -
10.600 = 9.400. Per saldo moet dus omzetbelasting
worden voldaan over 25.000 - 9.400 = 15.600. Voor
zover in de loop van het jaar van bedrijfsbeëindiging
meer is voldaan, wordt het verschil op verzoek
teruggegeven.
Ingeval een onderneming of een gedeelte van een
onderneming waarin de margeregeling wordt toegepast
met toepassing van artikel 31 van de Wet wordt
overgedragen, wordt degene aan wie de overdracht is
geschied ook voor de toepassing van bovenstaande
regeling geacht in de plaats getreden te zijn van
degene die de onderneming of het gedeelte daarvan
heeft overgedragen.
5.10. § 10. Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten afkomstig uit de
Bondsrepubliek Duitsland
De Bondsrepubliek Duitsland heeft op grond van artikel
28 sexdecies, lid 4, van de Zesde richtlijn de
mogelijkheid, tot 1 juli 1999 een afwijkende regeling
te treffen met betrekking tot leveringen door
wederverkopers van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten die door de
wederverkoper verkregen zijn van een
niet-aftrekgerechtigde leverancier of een andere
wederverkoper die hetzij de margeregeling, hetzij
evenbedoelde afwijkende regeling toepast. Op grond van
deze regeling is de wederverkoper BTW verschuldigd
over de gehele vergoeding en kan hij de BTW, welke
geacht wordt in de inkoopprijs begrepen te zijn, in
aftrek brengen.
Op grond van artikel 36d van de Uitvoeringsbeschikking
wordt geen belasting geheven ter zake van de
intracommunautaire verwerving vanuit Duitsland van
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of
antiquiteiten waarop de afwijkende regeling is
toegepast, terwijl ook de afwijkende regeling van de
plaats van levering bij afstandsverkopen buiten
toepassing blijft. Hieraan is de voorwaarde verbonden,
dat de terzake uitgereikte facturen een uitdrukkelijke
verwijzing naar artikel 28 sexdecies, lid 4, van de
Zesde richtlijn bevatten. Onder deze voorwaarde worden
de leveringen van de betreffende goederen voorts, voor
zover zij aan wederverkopers worden verricht,
gelijkgesteld met leveringen als bedoeld in artikel
28b, lid 2, van de Wet.
Een en ander betekent, dat kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen en antiquiteiten die vanuit
Duitsland met toepassing van de aldaar geldende
afwijkende regeling aan een wederverkoper geleverd
zijn, hier te lande op dezelfde wijze in de heffing
worden betrokken als wanneer zij met toepassing van de
margeregeling geleverd waren: de levering is in
Duitsland belastbaar naar het aldaar geldende tarief
voor binnenlandse leveringen en het betreffende goed
kan in Nederland met toepassing van de margeregeling
worden doorverkocht.
6. Administratieve verplichtingen
6.1. § 1. Inleiding
Aan de toepassing van de margeregeling zijn enkele
bijzondere administratieve verplichtingen verbonden,
die ertoe dienen de juiste toepassing van de
margeregeling in het licht van haar doelstelling te
waarborgen. Deze verplichtingen betreffen:
- de inrichting van de administratie;
- het uitreiken van inkoopverklaringen;
- de facturering.
De verplichtingen gelden voor iedere ondernemer die de
margeregeling toepast, met dien verstande, dat bij
toepassing van de globalisatie-regeling in het
algemeen andere eisen gesteld zullen worden aan de
inrichting van de administratie dan bij toepassing van
de individuele regeling.
6.2. § 2. Administratie
Op grond van artikel 31, lid 5, van de
Uitvoeringsbeschikking dienen ondernemers hun
administratie op zodanige duidelijke en
overzichtelijke wijze en met vermelding van zodanige
bijzonderheden te voeren, dat de door de ondernemer
over een bepaald belastingtijdvak verschuldigde
belasting aan de hand van die administratie kan worden
vastgesteld. Dit geldt in het bijzonder ook voor
wederverkopers die de margeregeling toepassen. Voor
die wederverkopers geldt bovendien, dat zij gehouden
zijn om hun boekhouding - voor zover zij betrekking
heeft op goederen die administratief van inkoop tot
verkoop te volgen zijn - op zodanige wijze te voeren,
dat het verband tussen inkoop en verkoop aan de hand
van de boekhouding kan worden vastgesteld.
Een en ander betekent dat wederverkopers die de
margeregeling toepassen de in- en verkopen van
goederen die met toepassing van de margeregeling
geleverd worden afzonderlijk dienen bij te houden. Dit
houdt niet in dat twee volledig gescheiden
administraties moeten worden bijgehouden. Het is
voldoende, dat de transacties waarop de margeregeling
wordt toegepast op zodanige wijze worden vastgelegd,
dat de toepassing van de margeregeling op eenvoudige
wijze kan worden gecontroleerd. Het laatste brengt bij
toepassing van de individuele regeling mee dat de
administratie zodanig moet zijn ingericht, dat bij
elke levering waarop de margeregeling wordt toegepast
op eenvoudige wijze kan worden vastgesteld wanneer,
van wie en voor welke inkoopprijs het betreffende goed
verkregen is.
Bij toepassing van de globalisatie-regeling moet de
administratie zodanig zijn ingericht, dat de
vaststelling van de winstmarge per belastingtijdvak op
eenvoudige wijze kan worden gecontroleerd. Dit brengt
mee, dat per inkooptransactie en verkooptransactie op
eenvoudige wijze vastgesteld moet kunnen worden, of
zij onder de margeregeling vallen, of de
globalisatie-regeling erop van toepassing is, alsmede
wanneer en voor welke bedragen zij in aanmerking
genomen moeten worden.
6.3. § 3. Inkoopverklaringen
Teneinde de bewijslast voor de wederverkoper met
betrekking tot de toepasselijkheid van de
margeregeling en de inkoopprijs te verlichten, is in
artikel 4a van de Uitvoeringsbeschikking bepaald dat
de wederverkoper, ingeval de totale inkoopprijs ¤ 227
of meer bedraagt, verplicht is aan zijn leverancier
een door deze te ondertekenen inkoopverklaring uit te
reiken en een dubbel van die verklaring in zijn
administratie te bewaren. Bij aankopen van twee of
meer goederen tezamen wordt de ¤ 227-grens toegepast
op het totale bedrag dat aan de leverancier moet
worden voldaan, ook als de prijs per goed is
geïndividualiseerd.
De inkoopverklaring dient op duidelijke en
overzichtelijke wijze ten minste de volgende gegevens
te vermelden:
a. de dag waarop de levering wordt verricht;
b. naam en adres van de wederverkoper;
c. naam en adres van de leverancier;
d. een duidelijke omschrijving van het geleverde
goed en, voor zover het een motorrijtuig betreft,
tevens het kenteken;
e. de hoeveelheid van de geleverde goederen;
f. het bedrag dat aan de leverancier ter zake van
de levering is of moet worden voldaan;
g. een verklaring van de leverancier dat hij ter
zake van de levering aan hem van het goed in het
geheel geen belasting in aftrek heeft gebracht.
De inkoopverklaring behoeft niet te worden uitgereikt,
als de leverancier ingevolge artikel 35 van de Wet
verplicht is, een factuur uit te reiken. Dat is
bijvoorbeeld het geval als de leverancier het goed
levert met toepassing van artikel 11, lid 1, onderdeel
r, van de Wet.
Voorts behoeft geen inkoopverklaring uitgereikt te
worden, als de inkoop van het goed door de
wederverkoper gelijktijdig plaatsvindt met de levering
door hem van een ander goed aan de leverancier en de
wederverkoper een factuur uitreikt die voldoet aan de
in de Wet gestelde voorwaarden, mits de factuur tevens
de gegevens bevat die in de inkoopverklaring vermeld
zouden moeten zijn.
De verplichting om een inkoopverklaring uit te reiken
geldt uitsluitend als het goed op één van de in
artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen
verkregen wordt. Zij geldt derhalve niet ten aanzien
van kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten ten aanzien waarvan de margeregeling op
verzoek van de wederverkoper krachtens artikel 28c van
de Wet van toepassing is.
Het ontmoet geen bezwaar dat de hierboven onder g
bedoelde verklaring achterwege gelaten wordt ingeval
de leverancier op grond van artikel 25, lid 3, van de
Wet is ontheven van zijn administratieve
verplichtingen en het betreffende goed verkregen heeft
vóórdat hij van evenbedoelde verplichtingen ontheven
werd, mits de leverancier in plaats daarvan verklaart
dat hij op grond van voornoemde wetsbepaling is
ontheven van zijn administratieve verplichtingen.
Ingeval de leverancier een forfaitair belaste
landbouwer of veehandelaar is, ontmoet het geen
bezwaar dat de alsdan op te maken landbouwverklaring
de plaats inneemt van de inkoopverklaring, mits zij
alle in artikel 4a, lid 1, van de
Uitvoeringsbeschikking bedoelde gegevens vermeldt.
Uitreiking van een inkoopverklaring is geen voorwaarde voor toepassing van de margeregeling, maar dient enkel om de bewijslast voor de wederverkoper te verlichten. Dit brengt mee, dat het niet uitreiken van een inkoopverklaring niet zonder meer meebrengt dat de margeregeling buiten toepassing blijft. Hetzelfde geldt voor het niet ondertekenen van de uit te reiken inkoopverklaring door de leverancier en het niet bewaren van een dubbel van de inkoopverklaring.
In gevallen waarin de wederverkoper verplicht is een inkoopverklaring uit te reiken, doch niet beschikt over een dubbel van een door de leverancier ondertekende inkoopverklaring, kan daaraan echter het vermoeden worden ontleend dat het goed niet voor toepassing van de margeregeling in aanmerking kwam. De toepassing van de margeregeling kan in voorkomende gevallen dan ook alleen in stand blijven, als de wederverkoper aan de hand van boeken en (andere) bescheiden kan aantonen, dat aan de voorwaarden voor toepassing van de margeregeling was voldaan en voor welke prijs hij het goed verkregen heeft.
Een en ander geldt niet in gevallen waarin geen
verplichting bestaat om een inkoopverklaring uit te
reiken. In die gevallen is voldoende, dat de
toepassing van de margeregeling kan worden
gecontroleerd aan de hand van een administratie die
voldoet aan de eisen van artikel 31 van de
Uitvoeringsbeschikking (zie § 2).
6.4. § 4. Facturering
Op grond van artikel 28h van de Wet geldt voor
wederverkopers die de margeregeling toepassen in
zoverre een afwijkende factureringsplicht, dat zij op
de door hen uit te reiken facturen - voor zover deze
betrekking hebben op leveringen waarop de
margeregeling wordt toegepast - niet afzonderlijk
melding mogen maken van omzetbelasting. De eventueel
door hen verschuldigde belasting moet begrepen zijn in
het bedrag van de vergoeding.
Blijkens de memorie van toelichting bij deze bepaling
(blz. 27) 1) geldt het verbod om de belasting
afzonderlijk te factureren ook voor leveringen ter
zake waarvan geen verplichting bestaat om een factuur
uit te reiken, zoals leveringen aan particulieren.
Hieruit kan worden afgeleid, dat het verbod ruim moet
worden opgevat en elk geval treft waarin een stuk
wordt uitgereikt dat de functie van een factuur
vervult. Ingeval op een dergelijk bescheid op een of
andere wijze afzonderlijk melding wordt gemaakt van
omzetbelasting, moet dan ook worden aangenomen dat de
wederverkoper ervoor gekozen heeft de margeregeling
buiten toepassing te laten, ongeacht of de afnemer de
belasting in aftrek kan brengen. Hetzelfde geldt, als
op het stuk uitdrukkelijk het nultarief wordt
toegepast.
.....
1) Zie boekwerk Omzetbelasting 1968 historie,
onderdeel 1.00.61, blz. 35.
Ingeval bij een veiling goederen worden aangeboden
tegen prijzen welke ingevolge de veilingvoorwaarden
"inclusief BTW" of "inclusief omzetbelasting" zijn,
ontmoet het geen bezwaar dat met vermelding van deze
uitdrukkingen wordt gefactureerd, mits geen bedrag aan
omzetbelasting en evenmin een percentage is vermeld.
Behoudens wanneer uit de administratie van de
veilinghouder het tegendeel blijkt, behoeft in
voorkomende gevallen niet aangenomen te worden dat de
veilinghouder de margeregeling buiten toepassing
gelaten heeft. Aangezien de factuur niet voldoet aan
het bepaalde in artikel 35, lid 1, onderdeel j, van de
Wet, geeft zij de afnemer geen aanspraak op aftrek van
voorbelasting. Een veilinghouder die een factuur
uitreikt waarop een bedrag of een percentage aan
omzetbelasting is vermeld, bijvoorbeeld "inclusief
¤....BTW" of "inclusief 19% BTW", moet echter geacht
worden de margeregeling buiten toepassing gelaten te
hebben.
7. Bijzondere regelingen
7.1. § 1. Buitenlandse wederverkopers
Ingeval een buitenlandse wederverkoper hier te lande
aan een Nederlandse ondernemer of aan een in Nederland
gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake
rijksbelastingen goederen levert met toepassing van de
margeregeling, zou de over de winstmarge verschuldigde
belasting zonder nadere voorziening op grond van de
verleggingsregeling van artikel 12, lid 3, van de Wet
geheven moeten worden van de afnemer. Dit betekent dat
de afnemer op de hoogte gesteld zou moeten worden van
de winstmarge van zijn leverancier, hetgeen in het
algemeen vanuit commercieel oogpunt onwenselijk is.
Daarbij komt, dat de te verleggen belasting niet
vastgesteld zou kunnen worden als de
globalisatie-regeling van toepassing is, aangezien de
winstmarge in dat geval niet per transactie, maar per
tijdvak wordt bepaald.
Teneinde deze problemen te voorkomen, bepaalt artikel
28g van de Wet dat artikel 12, lid 3, van de Wet niet
van toepassing is ten aanzien van een wederverkoper
die niet in Nederland woont of is gevestigd en aldaar
geen vaste inrichting heeft, die goederen levert met
toepassing van artikel 28b, 28c of 28d van de Wet. Op
grond van deze bepaling wordt de belasting over de
winstmarge steeds geheven van de leverancier, ook als
deze niet in Nederland gevestigd is. De
verleggingsregeling is echter wel van toepassing, als
de leverancier ervoor kiest de margeregeling buiten
toepassing te laten.
7.2. § 2. Nieuwe vervoermiddelen
Nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 2a, lid
1, onderdeel f, van de Wet zijn in beginsel, indien
zij niet door de leverancier zelf vervaardigd zijn,
aan te merken als gebruikte goederen in de zin van de
Wet. Dit brengt mee dat zij, voor wat het binnenlandse
handelsverkeer betreft, voor toepassing van de
margeregeling in aanmerking komen.
Een en ander is echter anders als de betreffende
vervoermiddelen intracommunautair geleverd worden.
Toepassing van de margeregeling zou bij
intracommunautaire levering van dergelijke
vervoermiddelen meebrengen, dat belasting - in strijd
met de bedoeling van de richtlijngever - geheven zou
worden volgens het oorsprongslandbeginsel. De
uitzondering van het begrip "gebruikte goederen" voor
intracommunautair geleverde nieuwe vervoermiddelen
dient om te voorkomen dat terzake de margeregeling van
toepassing zou kunnen zijn. Aldus wordt
bewerkstelligd, dat bij intracommunautaire leveringen
van nieuwe vervoermiddelen steeds het
bestemmingslandbeginsel geldt, ook als de
vervoermiddelen uit de particuliere sfeer afkomstig
zijn en door een wederverkoper worden verkocht.
Teneinde cumulatie van belasting bij dergelijke leveringen te voorkomen, is voor nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 2a, lid 1, onderdeel f, van de Wet een bijzondere regeling getroffen. Deze regeling is neergelegd in artikel 15, lid 1, onderdeel d, aanhef en onder 2º, van de Wet. Op grond van die bepaling kan een wederverkoper die - met toepassing van het nultarief - een intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel verricht, de in de inkoopprijs van dat vervoermiddel begrepen belasting ook dan in aftrek brengen, als deze hem niet door een ondernemer op de voorgeschreven wijze is gefactureerd. Het aftrekrecht ontstaat dan ingevolge het derde lid van voornoemd artikel op het tijdstip waarop het vervoermiddel intracommunautair geleverd wordt. De belasting die in aftrek gebracht kan worden is op grond van dat artikellid voor wederverkopers het laagste van de volgende twee bedragen:
a. de belasting die in de aankoopprijs begrepen is;
deze bedraagt op grond van artikel 10a van de
Uitvoeringsbeschikking 19/119 deel van de aankoopprijs
- welke aan de hand van bescheiden (zoals een
originele factuur, een inkoopverklaring of een
betalingsbewijs) aangetoond moet kunnen worden -,
verminderd met het bedrag aan BPM dat overeenkomstig
artikel 10 van de Wet op de belasting van
personenauto's en motorrijwielen 1992 geacht wordt nog
op het vervoermiddel te drukken; en
b. de belasting die verschuldigd zou zijn, als het
nultarief niet van toepassing zou zijn; deze bedraagt
19% over de vergoeding.
Een en ander geldt ook bij intracommunautaire
overbrenging van nieuwe vervoermiddelen.
Voor particulieren die een nieuw vervoermiddel
intracommunautair leveren geldt een overeenkomstige
regeling, met dien verstande dat de belasting waarvoor
teruggaaf verkregen kan worden op grond van artikel
15, lid 3, van de Wet bij particulieren die het
vervoermiddel intracommunautair verworven of ingevoerd
hebben niet meer kan bedragen dan de belasting die ter
zake van de intracommunautaire verwerving casu quo
invoer van het vervoermiddel verschuldigd geworden is.
7.3. § 3. Facturering bij inruiltransacties
7.3.1. § 3.1. Belaste leveringen
Het ontmoet geen bezwaar dat bij inruiltransacties
tussen ondernemers wordt volstaan met uitreiking van
één factuur, mits die factuur beide leveringen dekt,
dat wil zeggen dat met betrekking tot beide leveringen
alle in artikel 35, lid 1, juncto artikel 28h van de
Wet vervatte voorschriften in acht worden genomen en
met betrekking tot motorvoertuigen en motorrijwielen
bovendien het kenteken op de factuur wordt vermeld.
Deze goedkeuring kan ook worden toegepast als het
ingeruilde goed niet van dezelfde soort is als het
geleverde goed en als het ingeruilde goed onder de
margeregeling wordt geleverd. Met betrekking tot de
verplichting tot afgifte van een inkoopverklaring
wordt verwezen naar artikel 4a van de
Uitvoeringsbeschikking (zie hoofdstuk 6, § 3).
Voorbeeld 1
Ondernemer A levert een nieuw goed voor 1.000
(exclusief omzetbelasting) aan ondernemer B, tegen
inruil van een goed voor 200 (exclusief
omzetbelasting). Beide leveringen vallen niet onder de
margeregeling. Ondernemer A stelt de factuur op:
Geleverd goed: 1.000
Omzetbelasting 190
19%
1.190
Af:
Ingenomen goed:200
Omzetbelasting 38
19%
238
Te betalen: 952
Ondernemer A is verschuldigd 190 en kan in aftrek
brengen 38; ondernemer B is verschuldigd 38 en kan in
aftrek brengen 190.
Ook indien één of beide bij een inruiltransactie
betrokken partijen een wederverkoper is die ter zake
van zijn levering de margeregeling toepast, kan worden
volstaan met uitreiking van één factuur, mits die
beide leveringen dekt.
Voorbeeld 2
Wederverkoper A levert een goed voor 1.190 aan
wederverkoper B, tegen inruil van een goed voor 238.
Beide leveringen vallen onder de margeregeling.
Wederverkoper A stelt de factuur op:
Geleverd 1.190
goed:
("margeregeli g")
Af:
Ingenomen 238
goed:
("margeregeli g")
Te betalen: 952
Wederverkopers A en B zijn omzetbelasting verschuldigd
over hun marge en kunnen geen omzetbelasting in aftrek
brengen.
7.3.2. § 3.2. Vrijgestelde leveringen
In § 2, onderdeel 3, van bijlage I bij de
aanschrijving van 29 oktober 1968, nr. 120
(OB/BTW-14), is goedgekeurd dat ondernemers die
vrijgestelde leveringen verrichten uitreiking van een
factuur achterwege laten. Deze goedkeuring is met
ingang van 1 januari 1995 ingetrokken met betrekking
tot de levering van goederen die is vrijgesteld op
grond van artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet.
Indien deze vrijgestelde levering plaatsvindt in het
kader van een inruiltransactie, kan eveneens worden
volstaan met uitreiking van één factuur, mits die
factuur beide leveringen dekt (zie voorbeeld 3
hierna). Met betrekking tot de verplichting tot
afgifte van een inkoopverklaring wordt verwezen naar
artikel 4a van de Uitvoeringsbeschikking (zie
hoofdstuk 6, § 3).
Voorbeeld
Ondernemer A levert een nieuw goed voor 1.000
(exclusief omzetbelasting) aan ondernemer B, tegen
inruil van een door ondernemer B gebruikt goed voor
238 (de levering door ondernemer B is vrijgesteld op
grond van artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet).
A levert niet onder de margeregeling. Ondernemer A
stelt de factuur op:
Geleverd goed: 1.000
Omzetbelasting 190
19%
1.190
Af:
Ingenomen goed:238
Te betalen: 952
Ondernemer A is verschuldigd 190 en kan geen
omzetbelasting in aftrek brengen; ondernemer B is geen
omzetbelasting verschuldigd.
7.4. § 4. Levering van door de leverancier
teruggenomen goederen
Indien een afnemer niet voldoet aan zijn uit een
koopovereenkomst voortvloeiende
betalingsverplichtingen, is de leverancier (crediteur)
in bepaalde gevallen gerechtigd de geleverde goederen
terug te nemen. Het terugnemen leidt niet tot heffing
van omzetbelasting, indien de debiteur de hoedanigheid
van ondernemer mist of, indien de debiteur een
ondernemer is, sprake is van een levering als bedoeld
in artikel 28b, lid 2, van de Wet, anders dan door een
wederverkoper.
De daaropvolgende levering door de crediteur is een
levering in de zin van artikel 3 van de Wet en kan
onder de margeregeling vallen. Voor de toepassing van
de margeregeling kan de winstmarge in dat geval - mits
de crediteur het factuurstelsel toepast - worden
gesteld op het verschil tussen enerzijds de vergoeding
bij verkoop van het goed door de crediteur en
anderzijds de som van het nog niet terugbetaalde
gedeelte van de oorspronkelijke verkoopprijs en het
aandeel in de opbrengst bij de verkoop van het goed
voor zover de crediteur dat feitelijk aan de debiteur
terugbetaalt. Voor zover na verrekening van de
opbrengst van de verkoop van het goed door de
crediteur nog een gedeelte van de oorspronkelijke
verkoopprijs onbetaald is gebleven, kan de crediteur
op grond van artikel 29, lid 1, aanhef en onderdeel a,
van de Wet een verzoek om teruggaaf doen. Als de
crediteur het kasstelsel toepast, is de winstmarge bij
wederverkoop gelijk aan de vergoeding en komt
toepassing van artikel 29, lid 1, van de Wet niet aan
de orde.
Voor de toepassing van het vorenstaande worden
bedragen waarover geen omzetbelasting geheven is, niet
tot de oorspronkelijke verkoopprijs gerekend.
Het vorenstaande is van overeenkomstige toepassing ten
aanzien van goederen die zijn geleverd op grond van
een huurkoopovereenkomst of een overeenkomst van
financial lease en die door de huurverkoper
onderscheidenlijk lessor zijn teruggenomen omdat de
afnemer niet aan zijn betalingsverplichtingen heeft
voldaan. In voorkomende gevallen zal op grond van de
aanschrijving van 6 februari 1969, nr. D69/786
(OB/BTW-76), in het algemeen geen omzetbelasting
geheven zijn over de in de termijnen begrepen
financieringstoeslag. Dit brengt mee dat de
financieringstoeslag ook niet kan worden gerekend tot
de "inkoopprijs" die bij wederverkoop op de opbrengst
in mindering gebracht mag worden. Het ontmoet geen
bezwaar, dat de financieringstoeslag in dit verband
naar evenredigheid wordt toegerekend aan de betaalde
en de niet betaalde termijnen.
Voorbeeld
Ondernemer A levert in huurkoop een goed aan
particulier B, tegen betaling van 10 termijnen van
1.100 inclusief omzetbelasting. In de termijnen is een
financieringstoeslag van 10% begrepen. A past het
factuurstelsel toe en voldoet ter zake van de levering
derhalve omzetbelasting over 100/110 x 10 x 1.100 =
10.000. B betaalt 4 termijnen, maar blijft daarna in
gebreke. A neemt het goed terug en verkoopt het voor
7.785. B wordt gecrediteerd voor de onbetaald gebleven
termijnen (6.600).
Uitwerking:
A kan ter zake van de laatste verkoop de margeregeling
toepassen. Daarbij wordt de winstmarge als volgt
bepaald:
Verkoopopbrengst 7.785
Af:
Onbetaald gebleven
termijnen
exclusief
financieringstoeslag:
100/110 x 6.600 = 6.000
Bruto winstmarge 1.785
Verschuldigde
omzetbelasting
19/119 x 1.785 = 285
Als A het kasstelsel zou hebben toegepast, zou hij ter
zake van de levering aan B omzetbelasting hebben
voldaan over de betaalde termijnen inclusief
financieringstoeslag. Bij wederverkoop van het
teruggenomen goed zou hij dan omzetbelasting
verschuldigd zijn geweest over de gehele
verkoopopbrengst.
7.5. § 5. Levering door
verzekeringsmaatschappijen van teruggevonden goederen
Een verzekeringsmaatschappij die op grond van een
schadeverzekeringsovereenkomst aan een verzekerde de
schade vergoedt die voor die verzekerde is ontstaan
doordat diens auto, pleziervaartuig e.d. is gestolen,
zal, ingeval het betreffende object wordt
teruggevonden, ingevolge de
schade-uitkeringsvoorwaarden de eigendom van bedoeld
object verkrijgen.
Bij doorverkoop van dit object door de
verzekeringsmaatschappij doet zich een levering voor
in de zin van artikel 3 van de Wet, welke levering
niet van omzetbelasting is vrijgesteld: noch de
vrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel k, van
de Wet, noch enige andere vrijstelling kan in dezen
toepassing vinden.
Indien de verzekerde de hoedanigheid van ondernemer
mist of, indien de verzekerde een ondernemer is, er
sprake is van een levering als bedoeld in artikel 28b,
lid 2, van de Wet, kan de levering van het goed door
de verzekeringsmaatschappij onder de margeregeling
vallen. Voor de toepassing van de margeregeling wordt
de winstmarge in dat geval bepaald op het verschil
tussen de vergoeding en de door de
verzekeringsmaatschappij gedane verzekeringsuitkering.
De omstandigheid dat de verzekeringsmaatschappij de
schade aan de verzekerde "inclusief omzetbelasting"
heeft vergoed, kan een aanwijzing vormen voor de
aanspraak op toepassing van de margeregeling.
7.6. § 6. Executoriale veilingverkoop
Aangezien veilinghouders met betrekking tot veilingen
van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen
voor verzamelingen of antiquiteiten zijn aan te merken
als wederverkopers in de zin van de Wet (zie hoofdstuk
3, § 3), kunnen zij ter zake van hun veilingverkopen
in beginsel de margeregeling toepassen, mits
aannemelijk gemaakt kan worden dat voldaan is aan de
voorwaarde van artikel 28b, lid 2, van de Wet. Dit is
niet anders, als sprake is van executoriale verkoop in
opdracht van bijvoorbeeld een pandhouder. In
voorkomende gevallen kunnen veilinghouders echter in
het algemeen moeilijk inlichtingen verkrijgen met
betrekking tot de hoedanigheid van de aangebrachte
goederen, zodat het bewijs niet geleverd kan worden
dat de goederen voor toepassing van de margeregeling
in aanmerking komen. Teneinde aan dit probleem
tegemoet te komen, wordt goedgekeurd dat
veilinghouders bij executoriale verkoop de
margeregeling toepassen, ingeval
a. het aangebrachte goed kennelijk in gebruikte
staat verkeert; en
b. ter zake van de levering aan de veilinghouder
geen factuur wordt uitgereikt waarop afzonderlijk
melding wordt gemaakt van omzetbelasting.
Hieraan is de voorwaarde verbonden, dat eventueel
nagefactureerde omzetbelasting niet in aftrek wordt
gebracht en wordt voldaan aan alle verplichtingen die
aan toepassing van de margeregeling verbonden zijn.
Het laatste brengt onder meer mee, dat de
veilinghouder ter zake van de verkoop geen factuur mag
uitreiken waarop afzonderlijk melding wordt gemaakt
van omzetbelasting.
Ingeval het geveilde goed afkomstig is van een ander
dan een ondernemer, zal een inkoopverklaring moeten
worden opgemaakt die voldoet aan de vereisten van
artikel 4a, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking, met
dien verstande, dat de verklaring van de leverancier,
bedoeld onder onderdeel g van die bepaling, niet
behoeft te worden opgenomen en de inkoopverklaring kan
worden ondertekend door degene in wiens opdracht de
executoriale verkoop plaatsvindt.
7.7. § 7. Postzegels
7.7.1. § 7.1. Levering van postzegels door de PTT
en postagentschappen
De levering door PTT Post BV van postzegels, welke in
Nederland kunnen worden gebruikt voor het frankeren
van poststukken, valt onder de vrijstelling van
artikel 11, lid 1, onderdeel m, van de Wet. Houders
van postagentschappen zijn over de van de PTT
ontvangen provisie bij de verkoop van de ongebruikte
postzegels, briefkaarten en luchtpostbladen
omzetbelasting naar het algemene tarief verschuldigd.
7.7.2. § 7.2. Levering van postzegels door
wederverkopers
Wederverkopers van postzegels en andere in onderdeel a
van post 2 van de bij de Uitvoeringsbeschikking
behorende bijlage J genoemde goederen, mogen, ook
indien zij die goederen niet betrekken van de in
artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde personen,
vanaf 1 januari 1995 de margeregeling toepassen; dit
brengt met zich dat zij aan hun afnemers geen
omzetbelasting op factuur in rekening mogen brengen en
dat zij voor die goederen geen aanspraak kunnen maken
op aftrek van eventueel aan hen in rekening gebrachte
of anderszins verschuldigde voorbelasting. Van deze
goedkeuring is uitgesloten de aankoop van postzegels
door wederverkopers in derde-landen, wanneer deze
aankoop gevolgd wordt door invoer van de postzegels
door de wederverkoper in Nederland. In die gevallen
kan de wederverkoper ingevolge artikel 28c, lid 1, van
de Wet een verzoek doen om toepassing van de
margeregeling.
In § 7.3 en § 7.4 wordt de aankoop van postzegels in
andere Lid-Staten, gevolgd door de verwerving van de
postzegels in Nederland, nader uitgewerkt.
7.7.3. § 7.3. Verwerving van in andere Lid-Staten
vrijgesteld geleverde postzegels
Wanneer postdiensten van andere Lid-Staten postzegels,
die aldaar gebruikt kunnen worden voor het frankeren
van poststukken, van omzetbelasting vrijgesteld
leveren aan een wederverkoper en de wederverkoper de
buitenlandse postzegels na de aankoop meeneemt naar
Nederland, is er voor de heffing van omzetbelasting
sprake van een levering (een met een levering
gelijkgestelde overbrenging van goederen in de zin van
artikel 3a van de Wet), waarop de margeregeling kan
worden toegepast. De marge op deze levering is
uiteraard nihil. Ingevolge artikel 1a, lid 1,
onderdeel d, van de Wet, is de op die levering
volgende intracom-munautaire verwerving door de
wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer deze postdiensten
de postzegels toezenden aan een in Nederland
gevestigde wederverkoper, dan is de daarop volgende
intracommunautaire verwerving aan heffing van
Nederlandse omzetbelasting onderworpen. Goedgekeurd
wordt dat de intracommunautaire verwerving van deze
vrijgesteld geleverde postzegels buiten de heffing
blijft.
7.7.4. § 7.4. Verwerving van in andere Lid-Staten
belast geleverde postzegels
Wanneer postdiensten van andere Lid-Staten postzegels
met berekening van omzetbelasting leveren aan een
wederverkoper, en de wederverkoper de buitenlandse
postzegels na de aankoop meeneemt naar Nederland, is
er voor de heffing van omzetbelasting sprake van een
levering (een met een levering gelijkgestelde
overbrenging van goederen in de zin van artikel 3a van
de Wet), waarop - mits de wederverkoper de in rekening
gebrachte buitenlandse omzetbelasting niet terugvraagt
- de margeregeling kan worden toegepast. De marge op
deze levering is uiteraard nihil. Ingevolge artikel
1a, lid 1, onderdeel d, van de Wet, is de op die
levering volgende intracommunautaire verwerving door
de wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer deze postdiensten
de postzegels toezenden aan een in Nederland
gevestigde wederverkoper, dan is de daarop volgende
intracommunautaire verwerving aan heffing van
Nederlandse omzetbelasting onderworpen. Toepassing van
de margeregeling op de verworven postzegels, hetgeen
mogelijk is mits geen aanspraak wordt gemaakt op
aftrek van de ter zake van de verwerving verschuldigde
omzetbelasting, heeft alleen het voordeel dat deze
postzegels niet afzonderlijk van de margegoederen
behoeven te worden geadministreerd.
7.8. § 8. Munten en bankbiljetten
7.8.1. § 8.1. Levering van munten en bankbiljetten
door wederverkopers
Wederverkopers van munten en bankbiljetten mogen, ook
indien zij die goederen niet betrekken van de in
artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde personen,
vanaf 1 januari 1995 de margeregeling toepassen; dit
brengt met zich dat zij aan hun afnemers geen
omzetbelasting op factuur in rekening mogen brengen en
dat zij voor die goederen geen aanspraak kunnen maken
op aftrek van eventueel aan hen in rekening gebrachte
of anderszins verschuldigde voorbelasting. Van deze
goedkeuring is uitgesloten de aankoop van munten en
bankbiljetten door wederverkopers in derde-landen,
wanneer deze aankoop gevolgd wordt door invoer van de
munten en bankbiljetten door de wederverkoper in
Nederland. In die gevallen kan de wederverkoper
ingevolge artikel 28c, lid 1, van de Wet een verzoek
doen om toepassing van de margeregeling.
In § 8.3 en § 8.4 wordt de aankoop van munten en
bankbiljetten in andere Lid-Staten, gevolgd door de
verwerving van de munten en bankbiljetten in
Nederland, nader uitgewerkt.
7.8.2. § 8.2. Levering van munten door De
Nederlandse Munt
De levering tegen de nominale waarde van Nederlandse
circulatiemunten door de Staat aan De Nederlandse Bank
(DNB) is niet aan heffing van omzetbelasting
onderworpen. Vanaf 1 januari 1995 kan dit regime ook
worden toegepast op de levering door de Staat aan De
Nederlandse Munt (DNM) van munten, die weliswaar de
hoedanigheid van wettig betaalmiddel bezitten, maar
worden geslagen in verzamelkwaliteit ("proof" of
"fleur de coin") tegen de nominale waarde van die
munten. Deze verzamelmunten kunnen door DNM onder de
margeregeling worden doorgeleverd aan handelaren en
particuliere verzamelaars.
7.8.3. § 8.3. Verwerving van in andere Lid-Staten
vrijgesteld geleverde munten en bankbiljetten
Wanneer buitenlandse autoriteiten munten en
bankbiljetten van omzetbelasting vrijgesteld leveren
aan een wederverkoper, en de wederverkoper deze
buitenlandse munten en bankbiljetten na de aankoop
meeneemt naar Nederland, dan is er voor de heffing van
omzetbelasting sprake van een levering (een met een
levering gelijkgestelde overbrenging van goederen in
de zin van artikel 3a van de Wet), waarop de
margeregeling kan worden toegepast. De marge op deze
levering is uiteraard nihil. Ingevolge artikel 1a, lid
1, onderdeel d, van de Wet, is de op die levering
volgende intracommunautaire verwerving door de
wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer de buitenlandse
autoriteiten de munten en bankbiljetten toezenden aan
een in Nederland gevestigde wederverkoper, dan is de
daarop volgende intracommunautaire verwerving door de
wederverkoper in Nederland aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Goedgekeurd wordt dat de
intracommunautaire verwerving van deze vrijgesteld
geleverde munten en bankbiljetten buiten de heffing
blijft.
7.8.4. § 8.4. Verwerving van in andere Lid-Staten
belast geleverde munten en bankbiljetten
Wanneer de autoriteiten van andere Lid-Staten munten
en bankbiljetten met berekening van omzetbelasting
leveren aan een wederverkoper, en de wederverkoper de
buitenlandse munten en bankbiljetten na de aankoop
meeneemt naar Nederland, dan is voor de heffing van
omzetbelasting sprake van een levering (een met een
levering gelijkgestelde overbrenging van goederen in
de zin van artikel 3a van de Wet), waarop - mits de
wederverkoper de in rekening gebrachte buitenlandse
omzetbelasting niet terugvraagt - de margeregeling kan
worden toegepast. De marge op deze levering is
uiteraard nihil. Ingevolge artikel 1a, lid 1,
onderdeel d, van de Wet, is de op die margelevering
volgende intracommunautaire verwerving door de
wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer de buitenlandse
autoriteiten de munten en bankbiljetten toezenden aan
een in Nederland gevestigde wederverkoper, dan is de
daarop volgende intracommunautaire verwerving aan
heffing van Nederlandse omzetbelasting onderworpen.
Toepassing van de margeregeling op de verworven munten
en bankbiljetten, hetgeen mogelijk is mits geen
aanspraak wordt gemaakt op aftrek van de ter zake van
de verwerving verschuldigde omzetbelasting, heeft
alleen het voordeel dat deze munten en bankbiljetten
niet afzonderlijk van de margegoederen behoeven te
worden geadministreerd.
7.9. § 9. Telefoonkaarten
7.9.1. § 9.1. Levering van telefoonkaarten door de
PTT
Telefoonkaarten vormen, evenals postzegels, een middel
waarmee het publiek betaalt voor bepaalde diensten van
de PTT. Deze door PTT Telecom BV verrichte diensten
waren tot 1 januari 1996 1) vrijgesteld op grond van
artikel 11, lid 1, onderdeel m, van de Wet. Ter zake
van de verkoop van nieuwe (ongebruikte)
telefoonkaarten door de PTT was tot genoemde datum
mitsdien geen omzetbelasting verschuldigd.
.....
1) Zie de wet van 14 februari 1994, Stb. 159,
boekwerk Omzetbelasting 1968 historie, onderdeel
1.00.59.
Telefoonkaarten die hun functie van betaalmiddel in
het telefoonverkeer hebben verloren en die een
verzamelwaarde hebben, kunnen tot de (voorwerpen voor)
verzamelingen van numismatisch belang in de zin van
post 2, onderdeel b, van de bij de
Uitvoeringsbeschikking behorende bijlage J worden
gerekend.
7.9.2. § 9.2. Levering van telefoonkaarten door
wederverkopers
Wederverkopers van telefoonkaarten mogen, ook indien
zij die goederen niet betrekken van de in artikel 28b,
lid 2, van de Wet bedoelde personen, vanaf 1 januari
1995 de margeregeling toepassen; dit brengt met zich
dat zij aan hun afnemers geen omzetbelasting op
factuur in rekening mogen brengen en dat zij voor die
goederen geen aanspraak kunnen maken op aftrek van
eventueel aan hen in rekening gebrachte of anderszins
verschuldigde voorbelasting. Van deze goedkeuring is
uitgesloten de aankoop van telefoonkaarten door
wederverkopers in derde-landen, wanneer deze aankoop
gevolgd wordt door invoer van de telefoonkaarten door
de wederverkoper in Nederland. In die gevallen kan de
wederverkoper ingevolge artikel 28c, lid 1, van de Wet
een verzoek doen om toepassing van de margeregeling.
In § 9.3 en § 9.4 wordt de aankoop van telefoonkaarten in andere Lid-Staten, gevolgd door de verwerving van de telefoonkaarten in Nederland, nader uitgewerkt.
7.9.3. § 9.3. Verwerving van in andere Lid-Staten
vrijgesteld geleverde telefoonkaarten
Wanneer telefoondiensten van andere Lid-Staten
telefoonkaarten die aldaar gebruikt kunnen worden voor
het betalen van telefoongesprekken, van omzetbelasting
vrijgesteld leveren aan een wederverkoper en de
wederverkoper de buitenlandse telefoonkaarten na de
aankoop meeneemt naar Nederland, dan is er voor de
heffing van omzetbelasting sprake van een levering
(een met een levering gelijkgestelde overbrenging van
goederen in de zin van artikel 3a van de Wet), waarop
de margeregeling kan worden toegepast. De marge op
deze levering is uiteraard nihil. Ingevolge artikel
1a, lid 1, onderdeel d, van de Wet, is de op die
levering volgende intracommunautaire verwerving door
de wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer deze
telefoondiensten de telefoonkaarten toezenden aan een
in Nederland gevestigde wederverkoper, dan is de
daarop volgende intracommunautaire verwerving aan
heffing van Nederlandse omzetbelasting onderworpen.
Goedgekeurd wordt dat de intracommunautaire verwerving
van deze vrijgesteld geleverde telefoonkaarten buiten
de heffing blijft.
7.9.4. § 9.4. Verwerving van in andere Lid-Staten
belast geleverde telefoonkaarten
Wanneer telefoondiensten van andere Lid-Staten
telefoonkaarten met berekening van omzetbelasting
leveren aan een wederverkoper, en de wederverkoper de
buitenlandse telefoonkaarten na de aankoop meeneemt
naar Nederland, is er voor de heffing van
omzetbelasting sprake van een levering (een met een
levering gelijkgestelde overbrenging van goederen in
de zin van artikel 3a van de Wet), waarop - mits de
wederverkoper de in rekening gebrachte buitenlandse
omzetbelasting niet terugvraagt - de margeregeling kan
worden toegepast. De marge op deze levering is
uiteraard nihil. Ingevolge artikel 1a, lid 1,
onderdeel d, van de Wet, is de op die levering
volgende intracommunautaire verwerving door de
wederverkoper niet aan heffing van Nederlandse
omzetbelasting onderworpen. Wanneer deze
telefoondiensten de telefoonkaarten toezenden aan een
in Nederland gevestigde wederverkoper, dan is de
daarop volgende intracommunautaire verwerving aan
heffing van Nederlandse omzetbelasting onderworpen.
Toepassing van de margeregeling op de verworven
telefoonkaarten, hetgeen mogelijk is mits geen
aanspraak wordt gemaakt op aftrek van de ter zake van
de verwerving verschuldigde omzetbelasting, heeft
alleen het voordeel dat deze telefoonkaarten niet
afzonderlijk van de margegoederen behoeven te worden
geadministreerd.
7.10. § 10. Bemiddeling door galeriehouders
Het komt voor dat in een galerie ten verkoop
aangeboden kunstvoorwerpen rechtstreeks worden gekocht
van de kunstenaar die het kunstvoorwerp heeft
vervaardigd, waarbij de galeriehouder optreedt als
bemiddelaar tussen de koper en de kunstenaar. Het
kunstvoorwerp wordt alsdan rechtstreeks door de
kunstenaar aan de koper geleverd. Deze levering is op
grond van post a 29, onderdeel b, aanhef en 1º, van de
bij de Wet behorende Tabel I onderworpen aan het
verlaagde tarief. De galeriehouder is over de
vergoeding ter zake van de bemiddeling en de daarmee
samenhangende diensten (bijvoorbeeld de
terbeschikkingstelling van galerieruimte)
omzetbelasting verschuldigd naar het algemene tarief.
Met ingang van 29 juni 1995 kan worden aangenomen dat een galeriehouder als bemiddelaar is opgetreden, als aan de volgende voorwaarden is voldaan:
a. Tussen de galeriehouder en de kunstenaar is, in
beginsel per kunstvoorwerp, een schriftelijke
bemiddelingsovereenkomst gesloten waarin in elk geval
zijn vermeld:
- naam en adres van de kunstenaar en van de
galeriehouder;
- een registratienummer dat verwijst naar het
kunstvoorwerp;
- een omschrijving van het voorwerp, zoals titel,
materiaal, maten en de verkoop- of vraagprijs;
- een aanduiding dat de galeriehouder handelt op
naam en op order en voor rekening van de kunstenaar;
- de vermelding dat de kunstenaar tot het tijdstip
van verkoop en aflevering door de galeriehouder
eigenaar van het voorwerp blijft.
Wordt een doorlopende (kader)overeenkomst met
betrekking tot bemiddeling aangegaan, dan dient in het
bij de afgifte van een kunstvoorwerp op te maken
bescheid daarnaar te worden verwezen.
b. Aan de koper wordt duidelijk gemaakt dat de
(ver)kooptransactie tot stand komt tussen de
kunstenaar en de koper, bijvoorbeeld door
uitdrukkelijke vermelding daarvan in de catalogus en
prijslijst bij een tentoonstelling.
c. De definitieve uitbetaling van het aan de
kunstenaar (nog) toekomende deel van de verkoopprijs
geschiedt nadat het kunstvoorwerp is verkocht. Het
eventueel betalen van een voorschot doet hieraan geen
afbreuk.
d. De galerie maakt (op eigen briefpapier) namens de
kunstenaar een rekening op voor de koper onder
vermelding van de tekst: "Op naam en voor rekening van
kunstenaar X aan u verkocht en geleverd", en onder
verwijzing naar het aan het voorwerp toegekende
registratienummer.
Bij levering aan een ondernemer of rechtspersoon dient
de rekening, behoudens als de kunstenaar op grond van
artikel 25, lid 3, van de Wet is ontheven van zijn
administratieve verplichtingen, tevens te voldoen aan
de eisen van artikel 35 van de Wet. Dit betekent onder
meer dat de omzetbelasting afzonderlijk in rekening
moet worden gebracht. Vermelding van het adres van de
kunstenaar kan achterwege blijven, mits de
galeriehouder het adres heeft geregistreerd en het,
eventueel via een vermelde code of nummer, desgevraagd
direct ter inzage kan geven.
e. De galerie maakt (op eigen briefpapier) een
afrekening op voor de kunstenaar, onder vermelding van
de tekst: "Voor u verkocht op grond van de met u
aangegane bemiddelingsovereenkomst d.d. ....", en
onder verwijzing naar het aan het voorwerp toegekende
registratienummer.
Tenzij de kunstenaar over een ontheffing beschikt als
bedoeld in artikel 25, lid 3, van de Wet, wordt op de
afrekening het van de koper ontvangen bedrag gesplitst
in een netto (ver)koopprijs en 6% omzetbelasting. (Om
misverstanden te voorkomen mag de galeriehouder
daarbij desgewenst vermelden dat deze omzetbelasting
door de kunstenaar moet worden aangegeven en
afgedragen). De kunstenaar dient tevens een kopie van
de aan de koper uitgereikte rekening te verkrijgen.
Voor zover op de kunstenaar de verplichting rust een
administratie te voeren, zal hij de onderhavige
bescheiden in zijn administratie moeten bewaren.
Voor de periode vanaf 1 januari 1995 tot 29 juni 1995 kan bij transacties tussen kunstenaars en kopers via tussenkomst van galeriehouders ervan worden uitgegaan dat sprake is van bemiddeling door die galeriehouders, als uit de terzake gemaakte afrekeningen met de kunstenaars en/of de kopers blijkt dat een zodanige handelwijze tussen partijen heeft voorgezeten.
7.11. § 11. Artotheken en instellingen voor
kunstuitleen
gereserveerd
8. Overgangsregelingen
8.1. § 1. Goederen die vóór 1995 zijn aangekocht
De margeregeling kan in beginsel ook worden toegepast
op leveringen van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die
vóór 1995 op één van de in artikel 28b, lid 2, van de
Wet bedoelde wijzen verkregen zijn. Daarop geldt
echter een uitzondering voor goederen die verkregen
zijn door middel van een transactie waarbij de zgn.
inruilregeling is toegepast. Dergelijke goederen
kunnen in beginsel niet met toepassing van de
margeregeling geleverd worden (zie § 3).
Of een goed dat vóór 1995 is aangekocht voor
toepassing van de margeregeling in aanmerking komt,
moet worden beoordeeld aan de hand van de voorwaarden
die aan de margeregeling verbonden zijn (zie hoofdstuk
3, § 2). In dat verband zal de wederverkoper met name
aannemelijk moeten maken, dat het goed op één van de
in artikel 28b, lid 2, van de Wet bedoelde wijzen door
hem verkregen is. Aan deze bewijslast kan geacht
worden voldaan te zijn, als aan de hand van de
inkoopadministratie aannemelijk wordt gemaakt dat het
goed is gekocht van iemand die ter zake van het goed
geen recht op aftrek heeft gehad.
Met betrekking tot de onderhavige goederen kan de in
aanmerking te nemen inkoopprijs worden vastgesteld aan
de hand van de inkoopadministratie, mits deze voldoet
aan de vóór 1995 geldende wettelijke eisen terzake.
Het ontbreken van inkoopverklaringen met betrekking
tot deze goederen kan niet aan de wederverkoper worden
tegengeworpen.
8.2. § 2. Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten
8.2.1. § 2.1. Toepassing margeregeling op voorraad
per 1 januari 1995
Wederverkopers aan wie met ingang van 1 januari 1995
vergunning is verleend om artikel 28c, lid 1, van de
Wet toe te passen, dienen de margeregeling ook toe te
passen op de kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten die zij per 1 januari
1995 in voorraad hadden. Daarbij is niet van belang,
op welke wijze de goederen verkregen zijn.
In afwijking van het vorenstaande kunnen kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die vóór 1995 verkregen zijn door middel van een transactie waarbij de zgn. inruilregeling is toegepast, in beginsel niet met toepassing van de margeregeling worden verkocht (zie § 3). Het ontmoet echter geen bezwaar dat de in de eerste alinea bedoelde wederverkopers de margeregeling ook op deze goederen toepassen, mits deze goederen worden betrokken in de berekening van het op grond van artikel 4b, lid 3, van de Uitvoeringsbeschikking af te rekenen bedrag (zie § 2.3). Daarbij moet de belasting over de som van de bij aankoop in aanmerking genomen inruilwaarden geacht worden, ten tijde van de inruiltransactie in aftrek gebracht te zijn.
8.2.2. § 2.2. Afrekening
In verband met het gestelde in § 2.1 zijn de aldaar
bedoelde wederverkopers op grond van artikel 4b, lid
3, van de Uitvoeringsbeschikking verplicht, de
belasting die zij ter zake van de op 1 januari 1995 in
voorraad zijnde goederen in aftrek hebben gebracht, op
aangifte te voldoen. Deze afrekening dient om te
bewerkstelligen, dat bedoelde goederen, op dezelfde
wijze als soortgelijke goederen die ná 1 januari 1995
in het handelscircuit komen, voor de handelsmarge naar
het algemene tarief en voor het overige naar het
verlaagde tarief worden belast.
Een en ander is in beginsel niet anders, als de
globalisatie-regeling wordt toegepast. Gelet op de
omstandigheid dat de afrekening over de vóór 1995 in
aftrek gebrachte belasting alsdan niet nodig is om het
gewenste resultaat te bereiken en in verband met de
toepasselijkheid van het verlaagde tarief bij invoer
van de onderwerpelijke goederen tot ongewenste
verstoringen van het handelsverkeer aanleiding kan
geven, wordt evenwel goedgekeurd dat de wederverkoper
die in 1995 ter zake van de onderwerpelijke goederen
de globalisatie-regeling toepast, voldoening van de
krachtens artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking verschuldigde belasting
achterwege laat. Ik verbind hieraan de voorwaarde, dat
de inspecteur bij de aangifte over het laatste
belastingtijdvak van 1995 schriftelijk wordt
medegedeeld, welk bedrag op grond van voornoemde
bepaling voldaan had moeten worden als de afrekening
niet achterwege gelaten had kunnen worden. Bij deze
mededeling dient de wederverkoper zich er schriftelijk
toe te verplichten, het af te rekenen bedrag alsnog te
voldoen zodra wordt overgegaan op toepassing van de
individuele regeling. De wederverkoper kan de
afrekening slechts achterwege laten tot het bedrag dat
hij aan de inspecteur heeft opgegeven. Datzelfde
bedrag wordt - voor zover het nog niet is voldaan - in
aanmerking genomen bij de toepassing van de
globalisatie-regeling in het jaar van
bedrijfsbeëindiging (zie hoofdstuk 5, § 9). Voor zover
de op grond van artikel 4b, lid 3, van de
Uitvoeringsbeschikking verschuldigde belasting meer
bedraagt dan door de wederverkoper is opgegeven,
blijft zij verschuldigd en kan zij zo nodig worden
nageheven.
8.2.3. § 2.3. Berekening van het af te rekenen
bedrag
Gelet op doel en strekking van artikel 4b, lid 3, van
de Uitvoeringsbeschikking, heeft de in die bepaling
bedoelde afrekening betrekking op alle
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die met berekening van omzetbelasting
aan de wederverkoper geleverd zijn of waarvoor de
wederverkoper omzetbelasting verschuldigd geworden is,
voor zover zij zich per 1 januari 1995 in de voorraad
van de wederverkoper bevonden. Daartoe behoren tevens
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die vóór 1995 door middel van een
belaste intracommunautaire verwerving verkregen zijn.
Voorts dient afgerekend te worden ter zake van
kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en
antiquiteiten die vóór 1995 door middel van een
inruiltransactie verkregen zijn en met toepassing van
de in § 2.1 gegeven goedkeuring onder het
marge-systeem zijn gebracht.
De afrekening bedraagt de belasting die ter zake van
de levering, intracommunautaire verwerving of invoer
in aftrek is gebracht of met toepassing van het
gestelde in § 2.1, tweede alinea, geacht moet worden
in aftrek gebracht te zijn. Het ontmoet echter geen
bezwaar dat het af te rekenen bedrag wordt gesteld op
6% van de waarde waarvoor de goederen zijn opgenomen
op de fiscale balans per 31 december 1994.
De splitsing van de voorraad per 1 januari 1995 in de goederen waarvoor wel en die waarvoor niet afgerekend moet worden, dient in beginsel te geschieden aan de hand van de inkoopadministratie. Het komt echter voor dat de inkoopadministratie onvoldoende gegevens bevat om bedoelde splitsing uit te voeren. Het ontmoet geen bezwaar dat de voorraad in voorkomende gevallen wordt gesplitst op basis van de inkoopverhouding over het jaar 1994, waarbij rekening gehouden kan worden met verschillen in de gemiddelde tijd gedurende welke de goederen tot de voorraad behoren (doorlooptijd).
Voorbeeld
Een kunsthandelaar beschikte per 1 januari 1995 over
een voorraad kunstvoorwerpen van 40.000 exclusief
aftrekbare omzetbelasting. Over het jaar 1994
bedroegen de inkopen exclusief aftrekbare
omzetbelasting 60.000, waarvan 30.000 van
particulieren, 20.000 van binnenlandse ondernemers en
10.000 van buitenlandse ondernemers. Over de laatste
twee bedragen is omzetbelasting betaald en in aftrek
gebracht. De gemiddelde doorlooptijd bedraagt voor
kunstvoorwerpen van particulieren een half jaar en
voor kunstvoorwerpen van ondernemers 2 maanden.
Uitwerking:
Herleiding van de inkoopverhouding over 1994 naar
voorraadverhouding:
Inkoop DoorlooptVoorraad
(jaren)
......................... .....................
Zonder 30.000 x 1/2 = 15.000
omzetbelasting
Met 30.000 x 1/6 = 5.000
omzetbelasting
60.000 20.000
Op grond hiervan kan de voorraad per 1 januari 1995
waarvoor aftrek van voorbelasting genoten is worden
gesteld op
5.000
------x 40.000 =
10.000
20.000
De bij afrekening verschuldigde belasting bedraagt
derhalve 6% over 10.000 = 600.
Deze berekeningsmethode is alleen aanvaardbaar ten
aanzien van voorraden waarvan niet op andere wijze kan
worden vastgesteld, of zij al dan niet in de
afrekening betrokken dienen te worden.
8.3. § 3. Inruiltransacties
Op grond van artikel III van de Wet van 23 december
1994 tot wijziging van de Wet op de omzetbelasting
1968 in verband met de invoering van een bijzondere
regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten (Stb.
884) is de margeregeling in beginsel niet van
toepassing op leveringen van goederen die vóór
1 januari 1995 aan een wederverkoper zijn geleverd met
toepassing van artikel 8, lid 3, van de Wet, zoals dat
artikellid vóór die datum luidde - de zgn.
inruilregeling. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor
verzamelingen en antiquiteiten geldt echter een
uitzondering: zie § 2.1.
In beginsel is voor de van toepassing zijnde regeling
- de inruilregeling dan wel de margeregeling -
beslissend, op welk tijdstip het "nieuwe" goed
geleverd wordt, ongeacht het tijdstip waarop de
leverancier het inruilgoed verkrijgt. De
inruilregeling komt derhalve in beginsel niet voor
toepassing in aanmerking als het "nieuwe" goed na
1 januari 1995 geleverd wordt, ook als de leverancier
het inruilgoed reeds vóór die datum verkregen heeft.
Gelet op de praktische problemen die hieruit kunnen
voortvloeien wordt evenwel goedgekeurd, dat de
inruilregeling nog wordt toegepast op leveringen van
roerende zaken die na 31 december 1994 worden
verricht, mits wordt voldaan aan de volgende
voorwaarden:
a. de levering ten aanzien waarvan een beroep wordt
gedaan op de onderwerpelijke goedkeuring geschiedt op
basis van een vóór 1 januari 1995 gesloten
overeenkomst tot levering van die roerende zaak met de
verplichting tot inname van een soortgelijke gebruikte
roerende zaak door de leverancier;
b. de onder a bedoelde gebruikte roerende zaak is
vóór 1 januari 1995 door de koper geleverd aan de
leverancier die op of na 1 januari 1995 aan die koper
de roerende zaak zal leveren.
Met betrekking tot de (door)levering van de in het
kader van de onderwerpelijke goedkeuring gebruikte
roerende zaken kan geen beroep worden gedaan op
toepassing van de margeregeling.
De ondernemer/leverancier die van deze goedkeuring
gebruik maakt, zal ten genoegen van de inspecteur
moeten aantonen dat de gebruikte roerende zaak vóór
1 januari 1995 aan hem is geleverd. Gelet op het
bijzondere karakter van deze goedkeuring is gekozen
voor een iets zwaardere vorm van bewijsvoering dan in
het algemeen gebruikelijk is bij de toepassing van
fiscale wetgeving.
Voor motorvoertuigen en motorrijwielen houdt
vorenbedoelde bewijsplicht in dat de
ondernemer/leverancier die een beroep op de
goedkeuring doet, met betrekking tot de "inname" van
motorvoertuigen en motorrijwielen ten genoegen van de
inspecteur moet aantonen dat:
a. door hem vóór 1 januari 1995 aan de afnemer een
zgn. vrijwaringbewijs is afgegeven ter zake van het
vóór 1 januari 1995 door hem ingenomen gebruikte
motorvoertuig of motorrijwiel; of
b. het kenteken van het door hem vóór 1 januari 1995
ingenomen motorvoertuig of motorrijwiel vóór 1 januari
1995 op zijn naam is gesteld.
8.4. § 4. Munten
Gelet op zich voordoende bijzondere omstandigheden is
goedgekeurd dat de uitgifte in 1995 van de
vijftig-guldenmunt (de Bevrijdingsmunt) in de
kwaliteiten fdc en proof, alsmede van de fdc-sets
Nederland 1995 en Aruba 1995 nog kan plaatsvinden
onder het vóór 1 januari 1995 geldende regime, dat wil
zeggen dat de levering in 1995 van deze munten buiten
toepassing van de margeregeling kan blijven en wordt
belast naar het verlaagde tarief. Deze goedkeuring
geldt overigens niet voor de tot en met 31 december
1994 uitgegeven verzamelmunten.
Toepassing van het verlaagde tarief ter zake van de
levering in 1995 van de drie genoemde munten(sets)
door De Nederlandse Munt (DNM) en door wederverkopers
betekent overigens niet dat wederverkopers deze munten
niet onder de margeregeling mogen doorverkopen; zij
kunnen deze munten óók in 1995 leveren onder de
margeregeling, mits zij de (door DNM) in rekening
gebrachte omzetbelasting (6%) niet in aftrek brengen.
9. Slotbepalingen
Dit voorschrift kan worden aangehaald als "Voorschrift
margeregeling".
Bij het besluit van 10 mei 1995, nr. VB 95/1237, zijn
de volgende besluiten ingetrokken:
- Het besluit van 12 december 1994, nr. VB 94/3979
(Mededeling 27) inzake aanpassing van de regelgeving
aan de bijzondere regeling voor gebruikte goederen
enz., § 3.2, 3.4, 4.3, 5.1 en 5.2.
- Het besluit van 23 december 1994, nr. WV 94/613
(Mededeling 29) inzake toepassing van de margeregeling
in de agrarische sector.
- Het besluit van 23 december 1994, nr. VB 94/4685
(Mededeling 30) inzake toepassing van de
globalisatie-regeling door autodemontage-bedrijven.
- Post a 29, § 5.1 tot en met 5.4 en § 6.2 tot en
met 6.10, van het Voorschrift Tabel I.
Inwerkingtreding
Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 januari
2002.
Vervallen besluit
Het besluit van 10 mei 1995, nr. VB95/1237 vervalt per
1 januari 2002.
| In
Favorieten
plaatsen |