Uitspraak Hoge Raad LJN-nummer: AO9018 Zaaknr: 34782
Bron: Hoge Raad der Nederlanden 's-Gravenhage
Datum uitspraak: 7-05-2004
Datum publicatie: 7-05-2004
Soort zaak: belasting -
Soort procedure: cassatie
Nr. 34.782
7 mei 2004
EC
gewezen op het beroep in cassatie van F.W.L. de Groot te
Santpoort-Zuid tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van
16 september 1998, nr. P 96/2897, betreffende de aan hem voor het jaar
1994 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie
volksverzekeringen.
1. Loop van het geding
Voor een overzicht van de loop van het geding tot aan het door de Hoge
Raad in dit geding gewezen arrest van 18 oktober 2000, nr. 34782, BNB
2001/80, wordt verwezen naar dat arrest, waarbij de Hoge Raad aan het
Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen heeft verzocht een
prejudiciële beslissing te geven over de in dat arrest geformuleerde
vragen.
Bij arrest van 12 december 2002, De Groot, zaak C-385/00, Jur. 2002,
blz. I - 11819, BNB 2003/182, heeft het Hof van Justitie, uitspraak
doende op die vragen, voor recht verklaard:
1) Artikel 48 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 39 EG) staat in
de weg aan een regeling als bedoeld in het hoofdgeding, die al dan
niet is overgenomen in een overeenkomst ter voorkoming van dubbele
belastingheffing, op grond waarvan een belastingplichtige voor de
berekening van zijn inkomstenbelasting in de woonstaat een deel van
het profijt van zijn belastingvrije som en van zijn persoonlijke
fiscale tegemoetkomingen verliest doordat hij in het betrokken jaar
ook in een andere lidstaat inkomsten heeft verworven, waarvoor hij
aldaar is belast zonder dat daarbij zijn persoonlijke en
gezinssituatie in aanmerking is genomen.
2) Het gemeenschapsrecht stelt geen specifieke eisen aan de wijze
waarop in de woonstaat rekening wordt gehouden met de persoonlijke en
gezinssituatie van een werknemer die in een bepaald belastingjaar in
die staat en in een andere lidstaat inkomsten heeft verworven, althans
voorzover de voorwaarden waaronder de woonstaat met deze situatie
rekening houdt, geen rechtstreekse of indirecte discriminatie op grond
van nationaliteit of een belemmering van een bij het EG-verdrag
gegarandeerde fundamentele vrijheid opleveren.
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft, daartoe in de
gelegenheid gesteld, schriftelijk gereageerd op dit arrest.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 1 april 2003 in deze zaak
nader geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep, tot
vernietiging van de bestreden uitspraak en van de uitspraak op
bezwaar, tot vermindering van de aanslag tot nihil en tot het verstaan
dat het niet tegen Nederlands inkomen afgezette deel van
belanghebbendes persoonlijke aftrekpost onbeperkt voortgewenteld wordt
naar volgende jaren.
Belanghebbende heeft schriftelijk op die nadere conclusie gereageerd.
2. Nadere beoordeling van de middelen
2.1. Belanghebbende heeft in 1994, naast Nederlandse inkomsten,
inkomsten genoten uit in Duitsland, Frankrijk en het Verenigd
Koninkrijk vervulde dienstbetrekkingen. Ter zake van die buitenlandse
inkomsten dient hem een vermindering ter voorkoming van dubbele
belasting te worden verleend. Zoals in het arrest van 18 oktober 2000,
nr. 34782, is overwogen, dient die vermindering wat de in het Verenigd
Koninkrijk verworven inkomsten betreft ingevolge artikel 22, lid 2,
letters a en b, van het door Nederland met het Verenigd Koninkrijk
gesloten belastingverdrag te worden berekend volgens de regels van het
Besluit voorkoming dubbele belasting 1989 (tekst 1994; hierna: het
Besluit). De vermindering ter voorkoming van dubbele belasting voor de
in Duitsland en Frankrijk verworven inkomsten is in de artikelen 20,
lid 3, respectievelijk 24, leden 2 en 3, van de door Nederland met die
landen gesloten belastingverdragen geregeld op een wijze die qua
resultaat overeenkomt met hetgeen tussen Nederland en het Verenigd
Koninkrijk geldt.
2.2. Artikel 3, lid 1, van het Besluit houdt in dat de vermindering
ter voorkoming van dubbele belasting wordt gesteld op het gedeelte van
de belasting welke is verschuldigd over de belastbare som, dat
overeenkomt met het breukdeel dat ontstaat door het buitenlandse
onzuivere inkomen te delen door het onzuivere inkomen verminderd met
een aantal posten (de zogenoemde verminderingsbreuk). Ingevolge
genoemde bepaling behoren tot de posten die op het onzuivere inkomen
in mindering moeten worden gebracht onder andere het bedrag van de
dividendvrijstelling, maar niet de als persoonlijke verplichting in
aanmerking te nemen bedragen (zoals betaalde alimentatie) en ook niet
het bedrag van de belastingvrije som.
2.3. Voor het Hof heeft belanghebbende aangevoerd dat deze methode
voor de berekening van de te verlenen vermindering ter voorkoming van
dubbele belasting in strijd is met artikel 48 EG-Verdrag. Het Hof
heeft die stelling afgewezen.
2.4. Naar volgt uit de hiervoor in 1 onder 1) vermelde verklaring voor
recht, is de in artikel 3, lid 1, van het Besluit voorgeschreven wijze
voor het berekenen van de te verlenen vermindering ter voorkoming van
dubbele belasting in strijd met artikel 48 EG-Verdrag, omdat in de
noemer van de verminderingsbreuk wordt uitgegaan van het onzuivere
inkomen, zonder dat inkomen te verminderen met persoonlijke fiscale
tegemoetkomingen ter zake van - onder andere - betaalde alimentatie en
zonder aftrek van de belastingvrije som.
2.5. Dit betekent dat het Hof is uitgegaan van een onjuiste
rechtsopvatting. De middelen II, III en IV zijn derhalve in zoverre
gegrond. Middel I behoeft hiernaast geen afzonderlijke behandeling.
2.6. Gelet op de vorenbedoelde verklaring voor recht dient ter
berekening van de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting
voor de door belanghebbende in 1994 in Duitsland, Frankrijk en het
Verenigd Koninkrijk verworven inkomsten een verminderingsbreuk te
worden gebruikt waarvan de noemer bestaat uit de belastbare som.
Tussen partijen is niet in geschil dat de vermindering de in 1994 over
de belastbare som van f 93.887 verschuldigde belasting van f 25.829
overtreft. Dit brengt mee dat over 1994 ook slechts een vermindering
kan worden verleend van f 25.829.
2.7. Indien de som van de persoonlijke fiscale tegemoetkomingen zoals
die moeten worden bepaald met inachtneming van vorenbedoelde
verklaring voor recht, hoger is dan het bedrag van het binnenlandse
onzuivere inkomen, dient met overeenkomstige toepassing van artikel 3,
lid 3, van het Besluit het bedrag waarmee het in andere lidstaten
verworven onzuivere inkomen de belastbare som overtreft - voorzover
daarmee al niet op de voet van dat voorschrift rekening wordt gehouden
- te worden overgebracht naar een volgend jaar teneinde daarmee
rekening te houden in de vorm van een vermindering van de over dat
jaar verschuldigde belasting, berekend op een wijze analoog aan
hetgeen geldt bij toepassing van voormeld artikel 3, lid 3.
2.8. Belanghebbende heeft voor het Hof en in cassatie, in zijn reactie
op het arrest van het Hof van Justitie, betoogd dat hij recht heeft op
dezelfde tegemoetkoming in verband met de persoonlijke aftrekposten
als hij zou hebben genoten indien hij slechts in Nederland zou hebben
gewerkt en dan een even groot bedrag aan looninkomsten zou hebben
genoten. Zou door Nederland over 1994 een lagere vermindering worden
verleend, dan zou dat, aldus belanghebbende, een belemmering inhouden
van de door het EG-Verdrag gegarandeerde vrijheden. Daarom zou hem
over 1994 reeds thans een tegemoetkoming moeten worden verleend van -
naar de Hoge Raad begrijpt - f 71.544.
2.9. Dit betoog faalt. De hiervóór in 1, onder 1) vermelde verklaring
voor recht heeft betrekking op de berekening van inkomstenbelasting.
De uiterste grens van haar toepassingsbereik wordt derhalve bereikt
indien de verschuldigde belasting op nihil wordt bepaald. Naar
redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is, verzet artikel 48
EG-Verdrag zich niet tegen een verschillende tegemoetkoming in de
situaties die door belanghebbende met elkaar worden vergeleken, indien
dat verschil uitsluitend wordt veroorzaakt door en samenhangt met de
progressie in het tarief van de inkomstenbelasting.
2.10. Uit het vorenoverwogene volgt dat 's Hofs uitspraak niet in
stand kan blijven. De middelen II, III en IV behoeven voor het overige
geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
3. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten
van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het
geding voor het Hof.
4. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof alsmede de uitspraak van de
Inspecteur;
vermindert de aanslag tot nihil met verrekening van voorheffingen,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake
van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden
griffierecht ten bedrage van f 315, alsmede het bij het Hof betaalde
griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten
bedrage van f 75, derhalve in totaal f 390 (EUR 176,97),
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het
geding in cassatie, met inbegrip van de procedure voor het Hof van
Justitie, aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 9585 (EUR
4349,48,) voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan
de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 2662,50 (EUR 1208,19)
voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als
de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der
Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot,
D.G. van Vliet, P. Lourens en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid
van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar
uitgesproken op 7 mei 2004.