Uitspraak Hoge Raad LJN-nummer: AO9493 Zaaknr: 38370
Bron: Hoge Raad der Nederlanden 's-Gravenhage
Datum uitspraak: 14-05-2004
Datum publicatie: 14-05-2004
Soort zaak: belasting -
Soort procedure: cassatie
Nr. 38.370
14 mei 2004
whk
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van
het Gerechtshof te Arnhem van 13 maart 2002, nr. 97/22509, betreffende
na te melden naheffingsaanslagen in de accijns en in de
omzetbelasting.
1. Naheffingsaanslagen, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende zijn op één aanslagbiljet, gedateerd 11 april 1997,
naheffingsaanslagen opgelegd in de accijns van tabaksproducten,
alsmede in de omzetbelasting; wat betreft de accijns tot een bedrag
van f 602.257 en wat betreft de omzetbelasting tot een bedrag van f
170.707,60 aan enkelvoudige belasting, met een verhoging van de
nageheven belasting van honderd percent, van welke verhoging de
Inspecteur bij het vaststellen van de aanslagen geen kwijtschelding
heeft verleend. Na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft
de Inspecteur bij gezamenlijke uitspraak de naheffingsaanslagen en de
beschikkingen inzake de verhoging gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Bij ambtshalve gegeven beschikking zijn nadien de verhogingen
kwijtgescholden.
Het Hof heeft de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de
naheffingsaanslag in de accijns gehandhaafd, zonder verhoging, en de
naheffingsaanslag in de omzetbelasting vernietigd. De uitspraak van
het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie
ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en
maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende exploiteerde in 1996 en 1997 een internationaal
transportbedrijf en een groothandel in vuurwerk. Op zijn woonadres
beschikte hij over een grote loods met daarin een aantal
vuurwerkkluizen.
3.1.2. Op 5 februari 1997 hebben ambtenaren, verbonden aan de FIOD te
RR, geconstateerd dat een partij sigaretten vanuit een loods in QQ op
het hiervóór in 3.1.1 bedoelde adres werd afgeleverd. De FIOD heeft
naar aanleiding hiervan en van door hem ontvangen tips in 1997 een
onderzoek ingesteld naar eventuele betrokkenheid van belanghebbende en
diens werknemer C bij handel in sigaretten die niet van accijnszegels
waren voorzien. In het kader van dat onderzoek zijn op 1 april 1997 op
verschillende adressen, waaronder het woon- en bedrijfsadres van
belanghebbende, volgens rapport van de FIOD in totaal 4.358.800 stuks
sigaretten in beslag genomen, die niet waren voorzien van
(Nederlandse) accijnszegels.
In het te dezer zake opgemaakte rapport wordt door de betrokken
ambtenaren van de FIOD onder meer het volgende vermeld. De sigaretten
zijn vermoedelijk afkomstig uit het voormalige Oostblok, maar (nog)
niet is na te gaan uit welke landen precies. Het vervoer naar
Nederland heeft plaatsgevonden door een groep personen uit Ierland of
door andere transporteurs. Uit de door belanghebbende tegenover de
FIOD afgelegde verklaringen volgt dat hij een Ierse groep behulpzaam
is geweest bij de smokkel van sigaretten naar Ierland door
opslagruimte ter beschikking te stellen, partijen sigaretten op te
halen, dergelijke partijen in grote kisten verpakt af te leveren en
partijen sigaretten te kopen voor de Ieren. In totaal zijn vijftien
partijen bij belanghebbende aangekomen. Belanghebbende heeft samen met
C mondjesmaat zelf sigaretten in Nederland verhandeld. Belanghebbende
ontving voor zijn werkzaamheden vergoedingen van het Ierse bedrijf F
te V.
3.1.3. Bij vonnis van 6 april 1999 is door de Arrondissementsrechtbank
te W ten aanzien van belanghebbende bewezen verklaard dat hij op
tijdstippen in de periode van 1 januari 1996 tot en met 2 april 1997
te Z, te Q en te R tezamen en in vereniging met anderen opzettelijk
accijnsgoederen, te weten grote hoeveelheden sigaretten, voorhanden
heeft gehad die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de
accijns (hierna: de Wet) in de heffing waren betrokken. De Rechtbank
heeft dit als volgt gemotiveerd:
"Verdachte heeft zich gedurende een geruime periode, structureel en in
georganiseerd verband, schuldig gemaakt aan handel van
ongebanderolleerde sigaretten. Verdachte verkreeg de sigaretten veelal
uit Polen of Spanje en leverde deze vervolgens via derden weer door
aan personen in Ierland.
In een aantal gevallen brachten belanghebbende en zijn mededaders de
sigaretten ook op de Nederlandse markt. Verdachte en zijn mededaders
hebben in geen van de gevallen accijns betaald."
3.1.4. De Inspecteur heeft bij de onderwerpelijke naheffingsaanslagen
ter zake van het in de periode 1 december 1996 tot 14 februari 1997
voorhanden hebben van 4.366.400 stuks sigaretten accijns en
omzetbelasting nageheven. Het Hof heeft - onder verwijzing naar HR 26
maart 2000, nr. 34699, BNB 2000/342 - de naheffingsaanslag in de
omzetbelasting vernietigd.
3.2.1. In middel I wordt de voor het Hof aangevoerde stelling herhaald
dat de onderwerpelijke sigaretten op onregelmatige wijze vanuit derde
landen zijn binnengebracht, dat dit inhoudt dat accijns verschuldigd
is geworden wegens invoer als bedoeld in artikel 3 van de Wet en dat
deze accijnsschuld op de voet van artikel 233, letter d, van het
Communautair douanewetboek (hierna: CDW) is teniet gegaan door de
inbeslagname van de sigaretten op 1 april 1997, temeer nu deze
inmiddels door de overheid zijn vernietigd. Hieruit volgt, aldus het
middel dat artikel 2f van de Wet niet van toepassing kan zijn.
3.2.2. Het middel faalt, reeds omdat artikel 233, letter d, van het
CDW ziet op de gevolgen van een inbeslagname die plaatsvindt bij het
onregelmatig binnenbrengen in het douanegebied van de Europese
Gemeenschap, en de vaststaande feiten geen andere conclusie toelaten
dan dat met betrekking tot de sigaretten die belanghebbende vóór 15
februari 1997 voorhanden heeft gekregen - omtrent de eventuele
toepasselijkheid op belanghebbende van het bepaalde in artikel 202,
lid 3, CDW is door belanghebbende niets gesteld en door het Hof niets
vastgesteld - het eventueel binnenbrengen van die sigaretten in het
douanegebied van de Gemeenschap was voltooid vóór 1 april 1997, zodat
de inbeslagname welke op die datum is geschied, niet heeft
plaatsgevonden in het kader van het binnenbrengen van vorenbedoelde
sigaretten. Hierbij verdient opmerking dat de opslag- en
vervoersactiviteiten die belanghebbende met het oog op de doorvoer
heeft verricht nadat de goederen door derden bij hem waren afgeleverd,
niet beschouwd kunnen worden als onderdeel uitmakend van het eventuele
binnenbrengen van de sigaretten in het douanegebied van de
Gemeenschap.
3.3. Middel II stelt dat het Hof nader had dienen aan te geven van
welke opvatting met betrekking tot het in artikel 2f van de Wet
gebezigde begrip "voorhanden hebben" het is uitgegaan, nu voor het Hof
werd betoogd dat belanghebbende louter als transporteur is opgetreden
in het kader van de handel - door anderen - van de sigaretten. Het
middel faalt, aangezien het Hof blijkens zijn uitspraak de
betrokkenheid van belanghebbende bij de handel in de sigaretten groter
heeft geacht dan door deze werd gesteld. In dit verband verdient
opmerking dat degene die accijnsgoederen in opdracht van derden
vervoert of doet vervoeren dan wel onder zijn beheer opslaat of doet
opslaan, terwijl hij de hoedanigheid van de goederen kent en
daadwerkelijke toegang heeft tot die goederen, geacht kan worden de
feitelijke beschikkingsmacht over deze goederen te hebben, hetgeen,
indien hij tevens weet of redelijkerwijze moet weten dat de goederen
niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing zijn
betrokken, oplevert een voorhanden hebben in de zin van artikel 2f van
de Wet. 's Hofs uitspraak, die alle in dit verband noodzakelijke
vaststellingen bevat, geeft er geen blijk van dat het Hof een
verkeerde maatstaf heeft gehanteerd.
3.4.1. Middel III klaagt dat het Hof buiten de rechtsstrijd is
getreden door te onderzoeken of belanghebbende sigaretten voorhanden
heeft gehad, andere dan die welke in beslag werden genomen op 1 april
1997.
3.4.2. Bij de beoordeling van het middel moet worden vooropgesteld
dat, op grond van de artikelen 52a en 53a van de Wet, van accijns die
wordt verschuldigd ingevolge artikel 2f van de Wet, niet geldt dat
deze wordt verschuldigd in een bepaald tijdvak en na afloop daarvan
moet worden voldaan; deze accijns wordt verschuldigd op het tijdstip
van de aanvang van het voorhanden hebben in Nederland en moet op
aangifte worden voldaan uiterlijk op de dag na dat tijdstip.
3.4.3. Het Hof heeft vastgesteld dat tussen partijen - subsidiair - in
geschil was of belanghebbende de bij de berekening van de
verschuldigde heffing in aanmerking genomen 4.366.400 stuks sigaretten
voorhanden heeft gehad.
De in geding zijnde naheffingsaanslag in de accijns kan niet anders
worden begrepen dan dat deze ziet op accijns die verschuldigd is
geworden wegens het voorhanden hebben van de sigaretten die op 1 april
1997 in beslag werden genomen. Dit wordt ook bevestigd in de door de
Inspecteur op het tegen de aanslag ingediende bezwaar genomen
beslissing. Voor het Hof heeft de Inspecteur, in de conclusie van
dupliek, aangevoerd dat abusievelijk in de naheffingsaanslag als
periode waarin belanghebbende de in de aanslag vermelde hoeveelheid
sigaretten voorhanden had, is genoemd de periode 1 december 1996 tot
en met 14 februari 1997. Het Hof heeft het verzoek van de Inspecteur
om voor de periode 1 december 1996 tot 14 februari 1997 te lezen: "de
periode 1 december 1996 tot 2 april 1997, althans een binnen de
naheffingstermijn liggende periode vóór 2 april 1997" afgewezen, doch
heeft de Inspecteur gevolgd in diens stellingname dat als grondslag
voor de in geding zijnde naheffingsaanslag mede kon gelden het door
belanghebbende voorhanden hebben gehad in de periode 1 december 1996
tot en met 14 februari 1997 van andere sigaretten dan die welke op 1
april 1997 in beslag werden genomen.
3.4.4 Met zijn laatstbedoelde oordeel is het Hof, gelet op het door de
Inspecteur aangevoerde, niet buiten de rechtsstrijd getreden. Het
middel is in zoverre ongegrond. Wel geeft 's Hofs oordeel blijk van
een onjuiste opvatting met betrekking tot de reikwijdte van de
naheffingsaanslag, nu de in de naheffingsaanslag vermelde periode niet
dient ter aanduiding van de sigaretten die het voorwerp vormen van de
naheffingsaanslag, maar van het tijdstip waarop deze bij
belanghebbende voorhanden zijn geweest. Voorzover het Hof ervan is
uitgegaan dat een naheffingsaanslag als de onderhavige hangende een
daartegen aangespannen procedure door de inspecteur kan worden
uitgebreid tot daarin oorspronkelijk niet begrepen accijnsgoederen,
heeft het miskend dat van een dergelijke naheffingsaanslag de
aanduiding van de goederen waarop zij betrekking heeft, een essentieel
onderdeel vormt. Over accijnsgoederen die niet het voorwerp vormen van
een bepaalde naheffingsaanslag, kan slechts worden geheven door middel
van een andere naheffingsaanslag, welke met betrekking tot die
goederen op het moment van haar vaststelling voldoet aan de wettelijke
eisen.
Uit het voorgaande volgt dat het Hof de in geding zijnde
naheffingsaanslag slechts in stand had mogen laten, voorzover naar
zijn oordeel door de Inspecteur voldoende aannemelijk was gemaakt dat
belanghebbende de op 1 april 1997 in beslag genomen sigaretten
voorhanden had of voorhanden had gehad. Middel III slaagt derhalve op
deze grond.
3.5. Middel VI komt vergeefs op tegen 's Hofs oordeel dat erop
neerkomt, dat het de Inspecteur vrij staat om aan een ieder die, onder
de omstandigheden zoals die zich in dit geval voordoen,
accijnsgoederen voorhanden heeft gehad een naheffingsaanslag op te
leggen, zolang niet vast staat dat iemand de verschuldigde accijns
reeds heeft voldaan. Noch enige wettelijke bepaling noch enig
rechtsbeginsel verzet zich ertegen aan ieder die accijnsgoederen
voorhanden heeft gekregen die niet overeenkomstig de bepalingen van de
Wet in de heffing zijn betrokken, voor het volle bedrag van de accijns
een aanslag op te leggen (HR 24 augustus 1999, nr. 34164, BNB
1999/383). Met betrekking tot de klacht in middel VI dat in dat geval
dubbele heffing plaatsvindt, heeft - zoals de Inspecteur voor het Hof
ook heeft aangegeven - te gelden dat, als een van de
belastingplichtigen het bedrag van de accijns geheel of gedeeltelijk
voldoet, het betaalde bedrag in mindering komt op hetgeen van de
overige belastingplichtigen kan worden ingevorderd.
3.6. Middel VII klaagt erover dat het Hof niet is ingegaan op de door
belanghebbende ter zitting naar voren gebrachte grief dat de
Inspecteur door de naheffingsaanslag op te leggen in strijd heeft
gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, aangezien
hij niet aan een bepaalde andere betrokkene die dezelfde sigaretten
voorhanden heeft gehad in de zin van artikel 2f van de Wet,
naheffingsaanslagen heeft opgelegd. Het middel slaagt voorzover het
Hof wordt verweten hierover geen oordeel te hebben gegeven. Het kan
echter niet tot cassatie leiden. Voor het Hof heeft de Inspecteur op
de grief van belanghebbende geantwoord dat er geen aanwijzingen waren
voor kwade bedoelingen bij de bedoelde andere betrokkene, hetgeen niet
anders kan worden verstaan dan dat volgens de Inspecteur bij die
andere betrokkene de wetenschap ontbrak dat deze sigaretten onder zich
had die niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing van
accijns waren betrokken. Belanghebbende heeft in zijn reactie daarop
dit laatste niet weersproken. Derhalve kon het Hof de grief reeds
passeren wegens het ontbreken van feitelijke grondslag.
3.7. Gelet op het hiervoor in 3.4 overwogene kan 's Hofs uitspraak
niet in stand blijven. De middelen IV en V behoeven geen behandeling.
Verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten
van het geding in cassatie.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent
het griffierecht en de proceskosten,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch ter
verder behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit
arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake
van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden
griffierecht ten bedrage van f 315 (EUR 142,94), en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het
geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op EUR
644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan
als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der
Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P.
Lourens, C.B. Bavinck en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van
de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken
op 14 mei 2004.